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营改增专题
发布日期:2017/2/26 21:48:12  来源:  预览:315次
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《纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》解读


第一部分 背景和目的

建筑业,是我国国民经济的支柱性行业之一,也是我国国民经济的重要物资生产部门,建筑业的发展对稳增长和促就业均具有重要意义,建筑业营改增也因此受到了社会的广泛关注。建筑行业特点鲜明,流动性强,生产周期长,交叉作业和分包作业普遍,为保证建筑业顺利完成税制转换,在制定税制改革总体方案时,除适用增值税一般规定以外,我们结合建筑业特点,从税制设计、征收方式、纳税服务等方面,对其制订了一揽子政策安排和征管措施,并在《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔201636 号)这一政策主文件中予以明确。

此外,针对建筑企业异地提供建筑服务征管模式的特殊性,税务总局印发了《国家税务总局关于发布<纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》(国家税务总局公告 2016年第17号),该办法以建筑服务发生地预缴税款,机构所在地纳税申报为基本征管原则,按照纳税人类别、计税方法,分别对纳税人跨县(市、区)提供建筑服务应如何在服务发生地预缴、如何在机构所在地进行纳税申报、开具发票等内容作了细化明确。以便于纳税人执行和税务机关的征收管理。

 

第二部分 建筑业基本政策规定

一、征税范围

营改增后建筑业的征税范围,与原营业税相比变化不大,在建筑服务税目下细分了工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务 5 个子目。其中,工程服务、修缮服务和装饰服务 3 个子目主要是围绕建筑物和构筑物提供的建筑服务,工程服务主要是建筑物和构筑物的新建、改建;修缮服务主要是建筑物和构筑物的修补、加固、养护、改善;装饰服务主要是建筑物和构筑物的修饰装修;安装服务主要包括各种设备的装配、安置等;其他建筑服务是除以上 4 个子目以外的其他建筑服务的集合,如钻井、平整土地、园林绿化、拆除建筑物或者构筑物、爆破、穿孔等。具体的范围在财税〔201636 号文件中的《销售服务、无形资产、不动产注释》中作出了详细规定。

二、税率和征收率

建筑服务适用 11%的增值税税率。原营业税制下,建筑业适用 3%的营业税税率,并以扣除建筑分包款之后的余额为计税营业额计算缴纳营业税。营改增后,考虑到建筑业的主要成本,比如其采购的建筑材料,工程机械设备、接受的营改增应税服务支出等均可以获得进项税抵扣,因此,建筑服务适用 11%的税率。同时,适用简易计税方法的建筑服务,适用 3%的征收率,由于其进项不允许抵扣,因此,为保证纳税人税负稳定,营改增后继续沿用了原营业税差额征税规定,即纳税人提供建筑服务适用简易计税方法计税的,如果其将部分建筑服务分包给了其他单位或个人,以其取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额计算缴纳增值税。由于增值税是价外税,3%的增值税征收率相当于 2.91%的营业税税率,因此,可以说营改增后所有适用简易计税方法计税的建筑服务,其缴纳的增值税均略少于营改增前缴纳的营业税。

三、纳税地点

建筑服务的纳税地点,遵循机构所在地纳税的基本原则,并辅之以建筑服务发生地实行预缴机制。建筑业流动性强,跨区域作业非常普遍,原营业税下纳税地点为建筑劳务发生地。营改增后,由于建筑服务发生地无法进行完整的进、销项核算,并准确计算出增值税应纳税额,因此,纳税地点将按照增值税的统一原则,改为机构所在地纳税。但是,纳税地点的调整将改变现有的地方收入格局,对于所有异地提供建筑服务的工程项目来说,税源均将由建筑服务发生地转移到机构所在地。按照“试点期间保持现行财政体制基本稳定”的原则,为避免营改增后对建筑服务发生地的地方财政收入造成较大影响,对异地提供建筑服务,我们采取了先在建筑服务发生地实行预缴,然后回到机构所在地申报纳税的征管模式,以确保试点前后地方利益格局基本稳定。

四、过渡性政策措施

考虑到建筑企业在经营模式、发展阶段、所处产业链条的位置不同等因素,部分建筑企业在改革后税负可能出现税负上升。我们分析,建筑业可能是营改增全面推开后税负上升风险最大的行业。尤其是在工程分包链条中,越往下人工成本越高,可抵扣的进项税越少,税负增加的可能性越大。比如清包工企业,即使采取降低税率的方式,也无法完全避免税负上升。为保证建筑业税制转换的平稳过渡,行业税负稳定,我们采取了一系列过渡性政策和征管措施:

一是允许一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务选择简易计税方法计税。这里的老项目,简单来说就是营改增试点前开工的建筑工程项目,财税〔201636 号文件中对老项目定义的也进行了清晰的界定。我们认为,试点后开工的建筑工程,进项税额抵扣齐全,按照一般计税方法正常纳税即可。而试点前开工的建筑老项目,建筑企业已经发生的成本费用支出,不能抵扣进项税额。为避免其税负上升,允许建筑企业就建筑老项目选择简易计税方法计算缴纳增值税。该政策是针对建筑工程老项目的过渡性安排,随着时间的推进,待这些老项目全部完工后即可自然终止。

二是允许一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务选择简易计税方法计税。这里的清包工,是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料,并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。由于分包业务在建筑行业普遍存在,处在分包链条最底层的企业,主要以清包工的形式承揽工程,其成本费用支出基本是建筑工人的工资,可以抵扣的进项税额很少。因此,为妥善解决清包工可能产生的税负上升问题,对一般纳税人的清包工业务,可以允许其选择简易计税方法计算缴纳增值税。

三是允许一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务选择简易计税方法计税。这里的甲供工程,是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。可以预见,营改增后,甲方如果是一般纳税人的话,会倾向于尽量扩大甲供材的采购,以增加自身可抵扣的进项税。相应的,建筑企业可抵扣的进项税必然减少,税负增加的概率较大。允许甲方采购材料的建筑工程选择简易计税,实际上是一个兜底政策。一方面,多数建筑工程或多或少都会有一些甲供材,也就意味着大部分建筑工程都能选择简易计税,基本可以确保建筑行业改革后税负稳定。另一方面,对没有甲供材、材料全部由建筑企业采购的工程,建筑企业抵扣的大多是以17%税率计算的进项税,而销项税按照建筑服务11%税率计算,低征高扣,税负基本也不会增加。

四是允许施工现场建设的临时设施一次性抵扣。按照营改增试点政策规定,纳税人取得的不动产分 2 年抵扣进项税。那么,不动产在什么情况下分年抵扣、什么情况下一次性抵扣呢?这需要有一个清晰的界定以便于执行。比如,工厂购买的厂房和房地产开发公司开发的楼盘,虽然同属于不动产,但在进项税的抵扣上应区别对待。我们认为,前者属于可以为企业长期创造价值、长期保持原有形态的实物资产,应当分年抵扣;而后者在实质上则属于企业生产出来用于销售的产品,分年抵扣显然不合适,应当一次性抵扣。建筑业也有其特殊性,为了保证施工正常进行,建筑企业大多需要在施工现场建设一些临时性的简易设施,比如工棚、物料库、现场办公房等。临时设施虽然也属于不动产的范畴,但存续时间短,施工结束后即要拆除清理,其性质与生产过程中的中间投入物更为接近。因此,对于施工现场的修建的临时设施,包括临时建筑物和构筑物,视同自产产品连续用于再生产,允许其一次性抵扣进项税。

五是明确甲供材不作为建筑企业的税基。在建筑工程中,出于质量控制的考虑,甲方一般会自行采购主要建筑材料,也就是俗称的甲供材。目前,甲供材主要有两种模式:

第一,甲供材作为工程款的一部分,甲方采购后交给建筑企业使用,并抵减部分工程款(比如,工程款 1000 万,甲方实际支付 600 万,剩余 400 万用甲供材抵顶工程款);第二,甲供材与工程款无关,甲方采购后交给建筑企业使用,并另行支付工程款(比如,工程款600 万,甲供材400 万)。按照营业税政策规定,不论哪一种模式,建筑企业都要按照1000 万计算缴纳营业税。

从增值税的角度看,其实甲供材并没有特殊性。对第一种模式,甲方用甲供材抵顶工程款,属于有偿转让货物的所有权,应缴纳增值税;甲方征税后,建筑企业可以获得进项税额正常抵扣。对第二种模式,甲供材与建筑企业无关,建筑企业仅需就实际取得的工程款 600 万计提销项税额即可。但是,由于甲供材属于现行营业税的税基,前期行业普遍关注营改增后甲供材的处理。焦点主要在于第二种模式下,建筑企业无法取得甲供材的进项税,一旦按照工程款和甲供材的全额计提销项税,税负将大幅度提高。此前我们也就甲供材问题进行了解释和说明。但为了进一步化解业内担心,我们将在针对税务机关的营改增业务培训,以及针对纳税人的营改增纳税宣传和政策解释工作中明确,第二种模式下建筑企业的计税依据中不包括甲供材。

六是增加税务机关专用发票代开点,解决建筑企业采购砂土石料抵扣不足问题。在营业税税制下,建筑企业不需要抵扣进项税,采购砂土石料等辅材时,大多不主动索取发票,供应商借此不开具发票偷逃税款,也造成了砂土石料市场的不规范运作。在税制设计阶段,曾有个别部门提出,改革后建筑企业采购的砂土石料无法取得增值税专用发票,建议给予计算抵扣等特殊安排,我们认为不妥。增值税的征扣税链条,对提高企业管理水平、规范市场行为、堵塞偷税漏洞、保护守法经营,具有天然的促进作用,

这正是营改增的积极意义和增值税的制度优势所在。从以前试点的情况看,试点企业对新税制都有一个逐步适应的过程。随着试点时间的延长,试点企业出于增加进项抵扣的需要,会逐渐的加强采购端控制,调整采购渠道,尽可能的选择可以提供专用发票的供应商,尽可能的选择一般纳税人作为供应商。这样做的结果,不仅自身的税负有效降低,也使得供应商不得不规范纳税,以获得开具专用发票的权利,税收征管的整体水平自然也会逐步提高。如果迁就建筑市场的不规范现状给予砂土石料计算抵扣等特殊安排,仅仅是当下让建筑企业满意,长期来看,对建筑行业的发展、市场秩序的规范、税制的完善、征管水平的提高都会产生不利影响。与此同时,各级税务机关也要进一步加强宣传辅导,利用办税大厅、新闻媒体、微信推送等渠道,通过现场培训、发放宣传视频和材料等方式,说明白增值税和营业税的差异性,讲清楚进项控制对企业的重要性,引导企业主动调整采购方式,加强内部管理,尽快适应增值税税制。有条件的地区,可对建筑企业进行一对一当面沟通。同时,优化纳税服务,可根据需要在建筑材料市场、大型工程项目部等地点设置专用发票代开点,为小规模的沙土石料供应商和临时经营者代开专用发票提供便利,提高建筑企业购买辅料获得抵扣凭证的比例。

 

第三部分 《纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》

《纳税人跨县(市、区)提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》(以下简称《办法》)以建筑服务发生地预缴税款,机构所在地纳税申报为基本征管原则,按照纳税人类别、计税方法,分别对纳税人跨县(市、区)提供建筑服务应如何在服务发生地预缴、如何在机构所在地进行纳税申报,作了细化明确,此外,还明确了预缴税款的时间、应提交的资料、允许扣除分包款应当取得的有效凭证、发票的开具等问题。以下就《办法》进行逐条解读:

第一条 根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔201636号)及现行增值税有关规定,制定本办法。

【 政策解读】

本条明确了制定《办法》的政策依据。财税〔201636号是本次营改增的政策主文件,《办法》的所有征收管理规定均是在财税〔201636 号文件相关政策规定的基础上制定的。

第二条 本办法所称跨县(市、区)提供建筑服务,是指单位和个体工商户(以下简称纳税人)在其机构所在地以外的县(市、区)提供建筑服务。

纳税人在同一直辖市、计划单列市范围内跨县(市、区)提供建筑服务的,由直辖市、计划单列市国家税务局决定是否适用本办法。

其他个人跨县(市、区)提供建筑服务,不适用本办法。

【 政策解读】

本条是对《办法》适用范围的规定。

第一,从地域来看,“异地”提供建筑服务,适用该《办法》,这里的“异地”,是指建筑服务发生地和机构所在地不在同一县(市、区)。如果机构所在地和建筑服务发生地为同一地的,按照机构所在地纳税的基本原则申报纳税即可。只有机构所在地和建筑服务发生地非同一地,才需要实行建筑服务地预缴机构所在地申报纳税的机制。我们之所以将跨县(市、区)界定为“异地”,主要是从我国行政区划的层级以及财政收入支配层级的角度出发,考虑对地方财政收入的影响程度,以县(市、区)一级为宜。注意,这里的“市、区”是指与“县”平级的不设区的市和市辖区。

第二,从主体来看,单位和个体工商户适用本《办法》。这里需要说明的是,个人分为个体工商户和其他个人(即自然人),按照现行规定,个人中的个体工商户需要办理税务登记并接受税收管理,自然人无需进行税务登记,没有机构所在地的概念,此外,对其设定过多的管理要求也会增加自然人的办税成本。因此,财税〔201636 号文件中已经明确了其他个人提供建筑服务,在建筑服务发生地申报纳税,相对应的,《办法》也将自然人排除出适用范围。此外,在同一直辖市、计划单列市范围内跨县(市、区)提供建筑服务的,直辖市、计划单列市国家税务局可以自行决定是否在建筑服务发生地预缴并向机构所在地申报纳税。比如北京市西城区注册的一家建筑企业,在东城区提供了建筑服务,这家企业是直接在机构所在地西城区申报纳税,还是需要在东城区预缴税款回西城区申报纳税,可由北京市国家税务局根据自身情况进行确定。

第三条 纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,应按照财税〔201636号文件规定的纳税义务发生时间和计税方法,向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款,向机构所在地主管国税机关申报纳税。

《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期,但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016430日前的建筑工程项目,属于财税〔201636号文件规定的可以选择简易计税方法计税的建筑工程老项目。

【 政策解读】

本条主要明确了税款缴纳的地点和与之对应的征收管理机关。第一,预缴税款的地点为建筑服务发生地,征收管理机关为建筑服务发生地主管国税机关;第二,纳税申报的地点为机构所在地,征收管理机关为机构所在地主管国税机关。需要注意的是,这里强调了无论是建筑服务发生地预缴还是机构所在地申报纳税,其征收管理机关均为国税机关。这主要是为了区别于纳税人销售不动产和其他个人出租不动产,是由地税局代为征收的情况。此外,本条第二款对财税〔201636 号文件中关于“建筑工程老项目”的判定标准进行了补充。财税〔201636 号文件中规定,“建筑工程老项目,是指:(1)《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在 2016 4 30 日前的建筑工程项目;(2)未取得《建筑工程施工许可证》的,建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 4 30 日前的建筑工程项目”。简单来说,意思就是有许可证的,看许可证上的合同开工日期,没有许可证的,看合同注明的开工日期。但由于《建筑工程施工许可证》还存在未注明“合同开工日期”的形式,对于取得为未注明“合同开工日期”的《建筑工程施工许可证》,如何确定是否属于建筑工程老项目的问题,财税〔201636 号文件并未作出明确规定。为统一执行政策口径,这一条的第二款补充明确了如果《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期的,就以建筑工程承包合同注明的开工日期作为判定标准,即建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 4 30 日前的建筑工程项目属于建筑工程老项目,可以选择简易计税方法计税。

第四条 纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,按照以下规定预缴税款:

(一)一般纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,适用一般计税方法计税的,以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额,按照2%的预征率计算应预缴税款。

(二)一般纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,选择适用简易计税方法计税的,以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额,按照3%的征收率计算应预缴税款。

(三)小规模纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额,按照3%的征收率计算应预缴税款。

【 政策解读】

本条区分一般纳税人和小规模纳税人分别说明了应如何计算预缴税款,需要注意以下事项:

一、适用一般计税方法的预征率为 2%,而且是以纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为计算预缴税款的基数。这一计算原则充分考虑了建筑业纳税人的税负水平。在确定预征率时,既要最大限度的保证建筑服务发生地的既得财政利益不受太大影响,又要避免因在建筑服务地大量超缴,造成机构所在地出现留抵税额的情况发生,占压纳税人的资金。

二、简易计税方法下,预缴税款是以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额按照 3%的征收率计算得出。可以看到,对于适用简易计税方法的建筑服务来说,其预缴税额的计算和应纳税额的计算一致,也就是说,适用简易计税方法的建筑服务所实现的增值税其实已经全部在建筑服务发生地入库,这也最大限度的保证了建筑服务发生地的地方财政收入不受影响。

第五条 纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,按照以下公式计算应预缴税款:

(一)适用一般计税方法计税的,应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款) ÷(1+11%)×2%

(二)适用简易计税方法计税的,应预缴税款=(全部价款和价外费用-支付的分包款) ÷(1+3%)×3%

纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的,可结转下次预缴税款时继续扣除。

纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款,分别预缴。

【 政策解读】

本条第一款区分一般计税方法和简易计税方法,分别列出了应预缴税款的计算公式。需要注意的是,由于增值税是价外税,取得的含税的价款和价外费用在预缴税款计算时需要将含税价换算成不含税价格。

本条第二款明确了纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的,可结转下次预缴时继续扣除。保证纳税人不因收入和支出取得时间的不均衡造成多缴税款。

本条第三款明确的是纳税人应分建筑工程项目分别计算应预缴税款,分别预缴。也就是说,如果纳税人同时为多个跨县(市、区)的建筑项目提供建筑服务,需要分项目计算预缴税款。这一规定保证了所有预缴税款的实现与建筑工程项目一一对应和匹配,减少对建筑服务发生地收入实现的交叉影响。下面区分不同计税方法分别举例说明:

案例 1:某 A 省建筑公司在 B 省分别提供了两项建筑服务(适用一般计税方法),2016 5 月,项目 1 当月取得建筑服务收入 555万元,支付分包款 1555 万元(取得了增值税专用发票),项目 2 当月取得建筑服务收入 1665 万元,支付分包款 555 万元(取得了增值税专用发票),该项目公司该如何预缴税款?该建筑公司应当在 B 省就两项建筑服务分别计算并预缴税款:

1)项目 1 由于当月收入 555 万元扣除当月分包款支出1555 万元后为负数(-1000 万元),因此,项目 1 当月计算的预缴税款为 0,且剩余的 1000 万元可结转下次预缴税款时继续扣除。

2)项目 2当月收入 1665 万元扣除分包款支出 555 万元后剩余 1110 万元,因此,应以 1110 万元为计算依据计算预缴税款。

应预缴税款=1665-555)÷(1+11%)×2%= 20 万元

案例 2:某 A 省建筑公司在 B 省分别提供了两项建筑服务(适用简易计税方法),2016 5 月,项目 1 当月取得建筑服务收入 555万元,支付分包款 1555 万元(取得了增值税专用发票),项目 2 当月取得建筑服务收入 1665 万元,支付分包款 555 万元(取得了增值税专用发票),该项目公司该如何预缴税款?

该建筑公司应当在 B 省就两项建筑服务分别计算并预缴税款:

1)项目 1 由于当月收入 555 万元扣除当月分包款支出1555 万元后为负数(-1000 万元),因此,项目 1 当月计算的预缴税款为 0,且剩余的 1000 万元可结转下次预缴税款时继续扣除。

2)项目 2当月收入 1665 万元扣除分包款支出 555 万元后剩余 1110 万元,因此,应以 1110 万元为计算依据计算预缴税款。

应预缴税款=1665-555)÷(1+3%)×3%= 32.33 万元。

第六条 纳税人按照上述规定从取得的全部价款和价外费用中扣除支付的分包款,应当取得符合法律、行政法规和国家税务总局规定的合法有效凭证,否则不得扣除。

上述凭证是指:

(一)从分包方取得的2016430日前开具的建筑业营业税发票。

上述建筑业营业税发票在2016630日前可作为预缴税款的扣除凭证。

(二)从分包方取得的201651日后开具的,备注栏注明建筑服务发生地所在县(市、区)、项目名称的增值税发票。

(三)国家税务总局规定的其他凭证。

【 政策解读】

本条是对允许扣除的分包款的合法有效凭证作出了规定,包括:

一、 从分包方取得的 2016 4 30 日前开具的建筑业营业税发票可在 2016 6 30 日前可作为预缴税款的扣除凭证。由于营改增初期,建筑企业手里可能还有部分之前取得的营业税发票,为保证营业税发票到增值税发票的平稳过渡,我们给予了营业税发票两个月的过渡期,也就是说在6 30 日以前,允许企业在预缴税款时,以支付分包款时取得的试点前开具的营业税发票进行扣除。在 6 30 日以后,这一项扣除凭证也就自然废止了。

二、从分包方取得的 2016 5 1 日后开具的增值税发票。营改增后,提供建筑服务所开具的发票都应改为增值税发票。这里需要注意的是,由于需要分建筑工程项目分别计算应预缴税款,分别预缴,因此,为了保证扣除的分包款与项目一一对应,我们对允许扣除的增值税发票的开具提出了一定的要求,即需要在增值税发票的备注栏注明建筑服务发生地所在县(市、区)以及项目名称。

三、国家税务总局规定的其他凭证。这是一个兜底条款,目前允许扣除的凭证就只有以上两项,如果在今后的营改增试点过程中,还有必要再增加其他扣除凭证,我们将另行明确。

第七条 纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时,需提交以下资料:

(一)《增值税预缴税款表》;

(二)与发包方签订的建筑合同原件及复印件;

(三)与分包方签订的分包合同原件及复印件;

(四)从分包方取得的发票原件及复印件。

【 政策解读】

本条是对纳税人预缴税款时需要提供的资料作出了规定。由于应分建筑工程项目分别计算应预缴税款,并分别预缴,因此,纳税人预缴税款时需要提供必要的材料。这些必要的材料包括:

一、需要由纳税人自行填写的《增值税预缴税款表》,该表包括纳税人的基本信息以及预缴税款相关信息。需要注意的是,如果纳税人有多个建筑工程项目同时需要预缴,应分项目填写《增值税预缴税款表》;

二、预缴税款的前提是在跨县(市、区)提供了建筑服务,因此,建筑合同是预缴的基本参考依据,在预缴税款时,纳税人需要提供与发包方签订的建筑合同的原件及复印件;

三、由于计算预缴税款可以扣除分包款,因此,如果存在分包业务需要扣除分包款的话,纳税人还需要提供与分包方签订的分包合同原件和复印件,以及作为允许扣除凭证的发票,无法提供发票的不允许进行扣除。

第八条 纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,向建筑服务发生地主管国税机关预缴的增值税税款,可以在当期增值税应纳税额中抵减,抵减不完的,结转下期继续抵减。

纳税人以预缴税款抵减应纳税额,应以完税凭证作为合法有效凭证。

【 政策解读】

本条是关于机构所在地纳税申报的相关管理规定,包括:

一、明确了在建筑服务发生地预缴的增值税税款,可以在当期增值税应纳税额中抵减,抵减不完的,可结转下期继续抵减;

二、以预缴税款抵减应纳税额时,应以预缴税款时取得的完税凭证作为合法有效凭证。此外,为避免纳税人在建筑服务发生地预缴税款过多,机构所在地大量留抵,占压纳税人资金的情况发生,财税〔201636 号文件还作出了明确规定,一般纳税人跨省(自治区、直辖市或者计划单列市)提供建筑服务,在机构所在地申报纳税时,计算的应纳税额小于已预缴税额,且差额较大的,由国家税务总局通知建筑服务发生地省级税务机关,在一定时期内暂停预缴增值税。对于纳税人如何实现建筑服务发生地预缴税款、机构所在地纳税申报,下面区分一般计税方法和简易计税方法分别举例说明:

案例 3A 省某建筑企业(一般纳税人)2016 8 月分别在 B 省和 C 省提供建筑服务(非简易计税项目),当月分别取得建筑服务收入(含税)1665 万元和 2997 万元,分别支付分包款 555 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 55 万元)和 777 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 77 万元),支付不动产租赁费用 111 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 11 万元),购入建筑材料1170 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 170 万元)。该建筑企业在 9 月纳税申报期如何申报缴纳增值税?该建筑公司应当在 B 省和 C 省就两项建筑服务分别计算并预缴税款:

1)就 B 省的建筑服务计算并向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税。

当期预缴税款=1665-555)÷(1+11%)×2%= 20 万元

2)就 C 省的建筑服务计算并预缴增值税:

当期预缴税款=2997-777)÷(1+11%)×2%= 40 万元

3)分项目预缴后,需要回到机构所在地 A 省向主管国税机关申报纳税:

当 期 应 纳 税 额 = 1665+2997 ) ÷( 1+11% ) ×11%-55-77-11-170= 149 万元

当期应补税额= 149-20-40=89 万元

案例 4A 省某建筑企业(一般纳税人)2016 8 月分别在 B 省和 C 省提供建筑服务(均为简易计税项目),当月分别取得建筑服务收入(含税)1665万元和 2997 万元,分别支付分包款 555 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 55 万元)和 777 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 77 万元),支付不动产租赁费用 111 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 11 万元),购入建筑材料 1170 万元(取得增值税专用发票上注明的增值税额为 170万元)。该建筑企业在 9 月纳税申报期如何申报缴纳增值税?

1)就 B 省的建筑服务计算并向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税。

当期预缴税款=1665-555)÷(1+3%)×3%= 32.33 万元

2)就 C 省的建筑服务计算并向建筑服务发生地主管国税机关预缴增值税。

当期预缴税款=2997-777)÷(1+3%)×3%= 64.66 万元

3)分项目预缴后,需要回到机构所在地 A 省向主管国税机关申报纳税:

当期应纳税额=1665+2997-555-777)÷(1+3%)×3%= 96.99 万元

当期应补税额= 96.99-32.33-64.66=0 万元

以上可以看出,如果该纳税人除了这两项建筑服务外不再发生其他增值税应税行为,那么,该纳税人回到机构所在地计算的增值税应纳税额应该为 0,即所有的增值税款均已在建筑服务发生地实现了。

第九条 小规模纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,不能自行开具增值税发票的,可向建筑服务发生地主管国税机关按照其取得的全部价款和价外费用申请代开增值税发票。

【 政策解读】

本条对小规模纳税人的发票开具问题作出了相关规定。

一般纳税人可按照现行规定自行开具增值税发票,而对小规模纳税人来说,分以下两种情况:

第一种情况是可以自行开具普通发票而不能自行开具增值税专用发票的小规模纳税人,明确增值税普通发票自行开具,增值税专用发票可以向建筑服务发生地主管国税机关申请代开。

第二种情况是起征点以下的小规模纳税人,由于其既不能开具增值税专用发票,也不能自行开具增值税普通发票,因此,这一类小规模纳税人可以向建筑服务发生地主管国税机关申请代开增值税专用发票和增值税普通发票。

另外,无论自行开具发票还是有税务机关代开发票,其开票金额均为其提供建筑服务取得的全部价款和价外费用。也就是说,小规模纳税人可以差额征税但全额开票。比如小规模纳税人提供建筑服务取得 100 万元收入,发生了分包业务支付了 20 万元的分包款。在计算税款时,是按照 80 万元计算缴纳增值税,但在向建筑服务接受方开具发票时,是以100 元全额开具发票。考虑到服务接受方按照全额支付价款,并需要拿到一张全额的增值税发票,因此,对纳税人提供适用简易计税方法的建筑业服务,允许其差额征税但全额开票。

第十条 对跨县(市、区)提供的建筑服务,纳税人应自行建立预缴税款台账,区分不同县(市、区)和项目逐笔登记全部收入、支付的分包款、已扣除的分包款、扣除分包款的发票号码、已预缴税款以及预缴税款的完税凭证号码等相关内容,留存备查。

【 政策解读】

台账原本是指摆放在台上供人翻阅的账簿,故名台账。后来,经不断地演化,现代企业管理中又把一些资料也称之为台账,如固定资产管理台账、企业安全生产台账、商品购销台账、人事管理台账等。一套台账系统,可以帮助企业提高工作效率、理清事务头绪、及时查出问题、掌握工作大局,可以说,台账是一套全员增效的系统工具。由于纳税人跨区提供建筑服务需要分项目预缴税款并分别预缴,对纳税人的财务核算,以及税务机关的税收征管均提出了新的要求。为便于纳税人分项目核算,准确计算预缴税款以及应纳税额,我们对纳税人的基本涉税要素提出了建立预缴税款台账的管理要求,明确纳税人必须自行建立预缴税款台账,并要区分不同县(市、区)和项目逐笔登记基本涉税信息,如取得的收入、支付的分包款、已扣除的分包款、已预缴税款以及预缴税款的扣除分包款,同时,还需要记录扣除分包款对应的发票号码、预缴税款取得的完税凭证号码等相关内容。

第十一条 纳税人跨县(市、区)提供建筑服务预缴税款时间,按照财税〔201636号文件规定的纳税义务发生时间和纳税期限执行。

【 政策解读】

《试点实施办法》对建筑业的纳税义务发生时间和纳税期限均作出了明确规定。就纳税义务发生时间而言,除适用增值税纳税义务发生时间的普遍原则以外,还有一项特殊的规定,即纳税人提供建筑服务采取预收款方式的,其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。就纳税期限而言,提供建筑服务的一般纳税人普遍适用 1 个月的纳税期限,小规模纳税人可以选择 1 个季度的纳税期限。为维持纳税人申报的统一性,本条明确了提供建筑服务的纳税人预缴税款时间和期限与纳税义务发生时间和纳税期限一致。下面举例说明:

5:某建筑企业(一般纳税人)在 2016 8 月跨县提供建筑服务取得了 100 万收入,取得预收款 50 万元。纳税人应该如何进行申报?

纳税人应该在 9 月纳税申报期就 150 万(100+50=150

计算预缴税款并在建筑服务发生地进行预缴,同时,在 9 月纳税申报期核算进销项计算应纳税额后,向机构所在地主管国税税务机关申报缴纳增值税。

第十二条 纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,按照本办法应向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款而自应当预缴之月起超过6个月没有预缴税款的,由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

纳税人跨县(市、区)提供建筑服务,未按照本办法缴纳税款的,由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

【 政策解读】

本条主要是对纳税人预缴税款、纳税申报、发票开票等涉税事项的处理规定。明确自应当预缴之月起超过 6 个月没有预缴税款的,由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理,对于其他增值税税款缴纳问题,也由机构所在地主管国税机关按照《中华人民共和国税收征收管理法》及相关规定进行处理。

 

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