注释：自2019年4月1日起，附件《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（四）项第1点、第二条第（一）项第1点停止执行，纳税人取得不动产或者不动产在建工程的进项税额不再分2年抵扣。此前按照上述规定尚未抵扣完毕的待抵扣进项税额，可自2019年4月税款所属期起从销项税额中抵扣。

附件：《营业税改征增值税试点实施办法》第二十七条第（六）项和《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2016〕36号印发）第二条第（一）项第5点中“购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”修改为“购进的贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务”。

参见：《财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）。

备注：附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第（二十四）款规定的中小企业信用担保增值税免税政策自2018年1月1日起停止执行。纳税人享受中小企业信用担保增值税免税政策在2017年12月31日前未满3年的，可以继续享受至3年期满为止。参见：《财政部 税务总局关于租入固定资产进项税额抵扣等增值税政策的通知》（财税〔2017〕90号）

备注：附件《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条第（二）项修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。《营业税改征增值税试点实施办法》第七条自2017年7月1日起废止。《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第（二十三）项第4点自2018年1月1日起废止。参见：《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）。

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：

经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税（以下称营改增）试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。现将《营业税改征增值税试点实施办法》、《营业税改征增值税试点有关事项的规定》、《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》和《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》印发你们，请遵照执行。

本通知附件规定的内容，除另有规定执行时间外，自2016年5月1日起执行。《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）、《财政部 国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税〔2013〕121号）、《财政部 国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2014〕43号）、《财政部 国家税务总局关于国际水路运输增值税零税率政策的补充通知》（财税〔2014〕50号）和《财政部 国家税务总局关于影视等出口服务适用增值税零税率政策的通知》（财税〔2015〕118号），除另有规定的条款外，相应废止。

各地要高度重视营改增试点工作，切实加强试点工作的组织领导，周密安排，明确责任，采取各种有效措施，做好试点前的各项准备以及试点过程中的监测分析和宣传解释等工作，确保改革的平稳、有序、顺利进行。遇到问题请及时向财政部和国家税务总局反映。

 

财政部 国家税务总局

2016年3月23日

附件：
1、营业税改征增值税试点实施办法.docx
2、营业税改征增值税试点有关事项的规定.doc
3、营业税改征增值税试点过渡政策的规定.doc
4、跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定.doc

《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36 号）解读

第一部分 文件出台的背景

2016 年 3 月 5 日，国务院总理李克强在第十二届人民代表大会第四次会议上作《政府工作报告》，提出：今年将全面实施营改增，从 5 月 1 日起，将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，并将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，确保所有行业税负只减不增。2016 年 3 月 18 日，国务院总理李克强主持召开国务院常务会议，部署全面推开营改增试点，进一步减轻企业税负，促进经济结构转型升级。从今年 5 月 1 日起，一是将营改增试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，实现货物和服务行业全覆盖，打通税收抵扣链条，支持现代服务业发展和制造业升级。二是在已将企业购进机器设备所含增值税纳入抵扣范围的基础上，允许将新增不动产纳入抵扣范围，增加进项抵扣，加大企业减负力度，促进扩大有效投资。同时，新增试点行业的原有营业税优惠政策原则上延续，对特定行业采取过渡性措施，对服务出口实行零税率或免税政策，确保所有行业税负只减不增。为贯彻落实国务院常务会议精神，财政部和国家税务总局制定并发布了《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36 号）。

 

第二部分 此次营改增试点的主要内容及影响

一、此次营改增试点的主要内容

从 2016 年 5 月 1 日起，我国将全面推开营改增试点，主要内容是“双扩”：一是将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业和生活服务业，实现增值税对货物和服务的全覆盖，试点完成后营业税将退出历史舞台。二是将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围，比较完整地实现规范的消费型增值税制度。

二、此次营改增试点的影响

这次全面推开营改增的政策取向，突出了推动服务业特别是研发等生产性服务业发展，可以有力促进产业分工优化，拉长产业链，带动制造业升级。也可以说，营改增是创新驱动的“信号源”，也是经济转型升级的强大“助推器”。同时，营改增通过统一税制，贯通服务业内部和二、三产业之间抵扣链条，从制度上消除重复征税，使税收的中性作用得以充分发挥。这有利于营造公平竞争的市场环境，对完善我国财税体制有长远意义。从当前看，这会为更多企业减轻税负；从长远看，必将利国利民。

 

第三部分 《营业税改征增值税试点实施办法》解读

第一章 纳税人和扣缴义务人

第一条 在中华人民共和国境内（以下称境内）销售服务、无形资产或者不动产（以下称应税行为）的单位和个人 ，为增值税纳税人，应当按照本办法缴纳增值税 ，不缴纳营业税。

单位 ，是指企业 、行政单位 、事业单位 、军事单位 、社会团体及其他单位。

个人，是指个体工商户和其他个人。

【 政策解读】

本条是关于适用财税〔2016〕36 号文件的纳税人和征收范围的基本规定。

本条规定主要包括以下两个方面的内容：一是增值税纳税人；二是增值税的征收范围。理解本条规定应从以下两个方面把握：

一、增值税 的纳税人

增值税的纳税人，是指根据《试点实施办法》规定应当缴纳增值税的单位或者个人，即在中华人民共和国境内销售服务、无形资产或者不动产的单位和个人。

（一）单位。

单位，是指企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体及其他单位。

1．这里的企业包括国有经济、集体经济、私营经济、联营经济、股份制经济、外商投资经济、港澳台投资经济、其他经济等形式的企业。

2．行政单位、事业单位、军事单位、社会团体，只要发生了应税行为就是增值税的纳税人，就应当缴纳增值税。

（二）个人。

个人，是指个体工商户和自然人。

二、增值税的征收范围

确定一项经济行为是否需要缴纳增值税，根据《营业税改征增值税试点实施办法》（以下简称《试点实施办法》），除另有规定外，一般应同时具备以下四个条件：⑴应税行为是发生在中华人民共和国境内；⑵应税行为是属于《销售服务、无形资产、不动产注释》范围内的业务活动；⑶应税服务是为他人提供的；⑷应税行为是有偿的。

（一）应税行为是发生在中华人民共和国境内。

这是征税权的问题，是根据我国政府的管辖权限来确定的，只有属于境内应税行为的，我国政府才能对此有征税权，否则不能征税。具体哪些行为属于境内应税行为？《试点实施办法》第十二条和第十三条进行了明确。具体条款内容如下：

第十二条规定：“在境内销售服务、无形资产或者不动产，是指：（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；（二）所销售或者租赁的不动产在境内；（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。”

第十三条规定：“下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。（三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。”具体如何理解境内应税行为，详见第十二条和第十三条的政策解读。

（ 二）应税行为是属于《销售服务、无形资产、不动产注释》范围内的业务活动。

应税行为分为三大类，即：销售应税服务、销售无形资产和销售不动产。其中，应税服务包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。

（三）应税服务是为他人提供的。

“服务必须是为他人提供的”，是指应税服务的提供对象必须是其他单位或者个人，不是自己，即自我服务不征税。

这里所说的“自我服务”，包括以下两种情形：（1）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。（2）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。

（四）应税行为是有偿的。

《试点实施办法》第十条和第十一条规定：销售服务、无形资产或者不动产，是指有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产。有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。

根据上述规定，发生增值税应税行为的一个前提条件是有偿。

（五）例外情形。

前面我们介绍的四个条件是判定一项经济行为是否需要在营改增试点实施后缴纳增值税的基本标准，目前还有两类例外情形：第一种情形是满足上述四个增值税征税条件但不需要缴纳增值税；第二种情形是不同时满足上述四个增值税征税条件但需要缴纳增值税。

1.满足上述四个增值税征税条件但不需要缴纳增值税的情形，主要包括：⑴行政单位收取的同时满足条件的政府性基金或者行政事业性收费；⑵存款利息；⑶被保险人获得的保险赔付；⑷房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金；⑸在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。

2．不同时满足上述四个增值税征税条件但需要缴纳增值税，主要包括某些无偿的应税行为需要缴纳增值税。《试点实施办法》第十四条规定：“下列情形视同销售服务、无形资产或者不动产：（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。”按照此条规定，向其他单位或者个人无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，除用于公益事业或者以社会公众为对象外，应视同发生应税行为，照章缴纳增值税。

（六）油气田企业提供应税服务的纳税规定。

按照《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（以下简称《试点有关事项的规定》）规定：油气田企业发生应税行为，应当按照《试点实施办法》缴纳增值税，不再执行《油气田企业增值税管理办法》（财税〔2009〕8 号）。

【 政策主要变化点】

与《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2013〕106 号印发，以下称《原试点实施办法》）相比，本条主要在以下两个方面进行了修改：

（一）将“应税服务”改为“应税行为”。主要考虑是，此次营改增试点范围新增了建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等 4 个行业，征税范围由部分应税服务扩大到全部服务、无形资产和不动产，《原试点实施办法》中“应税服务”一词已不能涵盖销售无形资产和不动产，改为“应税行为”一词，用以涵盖服务、无形资产和不动产。

（二）将“提供”改为“销售”。

主要考虑：一是新纳入增值税的应税行为，既包括服务，也包括无形资产和不动产，“提供”一词无法涵盖无形资产和不动产；二是将原营业税的征税范围仿照增值税征税范围做了趋同性处理。营业税条例中的应税行为包含了三个动作：提供、转让、销售。而国际上征收增值税的国家，在征税范围的表述上一般都较为简单，通常以货物和劳务的“供给”一词囊括所有的应税行为，这种表述既符合立法要求语言“简洁化”，也避免以多词描述应税行为而产生歧义。因此，本条将营业税条例中“提供、转让、销售”三个词统一规范为“销售”，既简化、统一了表述，又与增值税条例中应税行为的“销售”表述趋同。

【 相关知识】

一、纳税人

纳税人，是指依照税法规定对国家直接负有纳税义务的单位和个人，又称纳税义务人、课税主体，是税收制度的一项基本要素。《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《税收征管法》）第四条规定：“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。”

二、 纳税人的权利和义务

（一）纳税人的权利。

纳税人在履行纳税义务过程中，依法享有以下权利：知情权、保密权、税收监督权、纳税申报方式选择权、申请延期申报权、申请延期缴纳税款权、申请退还多缴税款权、依法享受税收优惠权、委托税务代理权、陈述与申辩权、对未出示税务检查证和税务检查通知书的拒绝检查权、税收法律救济权、依法要求听证的权利、索取有关税收凭证的权利等十四项权利。

（二）纳税人的义务。

纳税人在履行纳税义务过程中，依法负有以下义务：依法进行税务登记的义务，依法设置账簿、保管账簿和有关资料以及依法开具、使用、取得和保管发票的义务，财务会计制度和会计核算软件备案的义务，按照规定安装、使用税控装置的义务，按时、如实申报的义务，按时缴纳税款的义务，代扣、代收税款的义务，接受依法检查的义务，及时提供信息的义务，以及报告其他涉税信息的义务。

第二条 单位以承包 、承租、挂靠方式经营的 ，承包人 、承租人 、挂靠人 （以下统称承包人）以发包人 、出租人 、被挂靠人（以下统称发包人）名义对外经营并由发包人承担相关法律责任的 ， 以该发包人为纳税人 。 否则 ， 以承包人为纳税人。

【 政策解读】

本条是关于采用承包、承租、挂靠经营方式下，如何界定纳税人的规定。理解本条规定应从以下两个方面把握：

一、承包、承租、挂靠方式经营形式

（一）承包经营。

企业承包经营是发包方在不改变企业所有权的前提下，将企业发包给经营者承包，经营者以企业名义从事经营活动，并按合同分享经营成果的经营形式。

（二）租赁经营。

企业租赁经营，是在所有权不变的前提下，出租方将企业租赁给承租方经营，承租方向出租方交付租金并对企业实行自主经营，在租赁关系终止时，返还所租财产。

企业承包经营与企业租赁经营相比，主要有以下差异：

1．基本内容不同。

企业承包合同的基本内容，是承包上缴利润指标以及由此产生当事人之间的其他权利义务关系；企业租赁合同的基本内容，是承租方对企业财产进行租赁经营，并向出租方交纳租金。

2．适用范围不同。

从适用范围上看，承包经营合同多适用于大中型企业，而租赁经营合同则多适用于小型企业。

3．抵押财产的提供与否不同。

在承包经营合同中，承包方提供抵押财产不是合同的有效条件，而在租赁经营合同中，一般会明确承租人所提供的抵押财产。

4．对亏损的补偿来源不同。

发生亏损时，承包企业只要用企业的自有资金补偿即可，而租赁合同的承租方则须以抵押财产进行补偿。

5．新增资产的归属不同。

在承包经营的情况下，承包期间新增资产的所有权性质与承包前的企业所有权性质是一致的；而在租赁经营的情况下，租赁期间承租方用其收入追加投资所添置的资产，则属于承租方。

（三）挂靠经营。

1．挂靠经营的定义。

挂靠经营，是指企业、合伙组织等与另一个经营主体达成依附协议，挂靠方通常以被挂靠方的名义对外从事经营活动，被挂靠方提供资质、技术、管理等方面的服务并定期向挂靠方收取一定管理费用的经营方式。

2．挂靠经营的主要特征。

⑴它是一种借用行为。挂靠经营是挂靠方以被挂靠人的名义进行经营，所以，挂靠经营的关系实质上是一种借用关系，这种借用关系的内容主要表现为资质、技术、管理经验等无形财产方面的借用，而不是有形财产方面的借用。

⑵它是一种独立核算行为。挂靠经营是一种自主经营的行为，而自主经营的最大的特点在于独立核算。

⑶它是一种临时性行为。挂靠经营它是一种借用行为，而这种借用的性质决定了挂靠经营的暂时性。

二、承包、承租、挂靠方式下的纳税人界定的原则

采用承包、承租、挂靠经营方式下，区分以下两种情况界定纳税人：

（一）同时满足以下两个条件的，以发包人为纳税人：

1.以发包人名义对外经营。

2.由发包人承担相关法律责任。

（二）不同时满足上述两个条件的，以承包人为纳税人。

【 政策主要变化点】

本条与《原试点实施办法》相比，无变化。

第三条 纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人。

应税行为的年应征增值税销售额（以下称应税销售额 ）超过财政部和国家税务总局规定标准的纳税人为一般纳税人，未超过规定标准的纳税人为小规模纳税人。年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人 。 年应税销售额超过规定标准但不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。

【 政策解读】

本条是关于试点纳税人分类、划分标准的规定。理解本条规定应从以下四个方面把握：

一、纳税人分类

我国现行增值税对纳税人实行分类管理的管理模式，本次营改增改革试点过程中，仍然延用了这种管理模式，以发生应税行为的年销售额为标准，将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，二者在计税方法、适用税率（征收率）、凭证管理等方面都不相同。

二、划分一般纳税人和小规模纳税人的标准

《试点有关事项的规定》）第一条第（五）项规定：“《试点实施办法》第三条规定的年应税销售额标准为500万元（含本数）。财政部和国家税务总局可以对年应税销售额标准进行调整”。即:年应税销售额超过500万元的纳税人为一般纳税人；年应税销售额未超过500万元的纳税人为小规模纳税人。

三、年应税销售额的含义

（一）年应税销售额，是指纳税人在连续不超过 12 个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括减免税销售额以及按规定允许从销售额中差额扣除的部分。如果该销售额为含税的，应按照征收率换算为不含税的销售额。

（二）试点纳税人营改增试点实施前的应税行为年销售额按以下公式换算：

应税行为年销售额＝连续不超过 12 个月应税行为营业额合计÷（1+3％）

按规定差额征收营业税的试点纳税人，上述公式中“应税行为营业额”按未扣除前的营业额计算。

（三）试点纳税人兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的，应税货物及劳务销售额与应税行为销售额应分别计算，分别适用增值税一般纳税人资格认定标准。

四、特殊规定

（一）年应税销售额超过规定标准的其他个人不属于一般纳税人。

（二）不经常发生应税行为的单位和个体工商户可选择按照小规模纳税人纳税。

（三）兼有销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为，且不经常发生销售货物、提供加工修理修配劳务和应税行为的单位和个体工商户，可选择按照小规模纳税人纳税。

（四）增值税小规模纳税人偶然发生的转让不动产的销售额，不计入应税行为年销售额。

【 政策主要变化点】

本条与《原试点实施办法》相比，主要是将“应税服务”改为“应税行为”。主要原因是：本次营改增改革已扩大到服务、无形资产、不动产，征税范围由“应税服务”扩大到“应税行为”。

【 相关知识】

一、原增值税纳税人[指按照《中华人民共和国增值税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第538号，以下简称《增值税条例》）缴纳增值税的纳税人]中一般纳税人的标准：

（一）从事货物生产或者提供应税劳务的纳税人，以及以从事货物生产或者提供应税劳务为主，并兼营货物批发或者零售的纳税人，年应征增值税销售额（以下简称应税销售额）在50万元以下（含本数）的；

（二）除第（一）项规定以外的纳税人，年应税销售额在 80 万元以下的。

以从事货物生产或者提供应税劳务为主，是指纳税人的年货物生产或者提供应税劳务的销售额占年应税销售额的比重在 50%以上。

二、增值税一般纳税人办理资格登记的有关事项，请参考《增值税一般纳税人资格认定管理办法》（国家税务总局令第22号）和《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号）有关规定。

第四条 年应税销售额未超过规定标准的纳税人 ，会计核算健全 ，能够提供准确税务资料的 ，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记，成为一般纳税人。

会计核算健全 ，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。

【 政策解读】

本条是关于符合条件的小规模纳税人可以办理一般纳税人资格登记的规定。理解本条应从以下四个方面掌握：

一、划分一般纳税人与小规模纳税人的一条重要指标，是纳税人会计核算制度健全并能够提供准确税务资料。实践中，纳税人只要建立健全了财务会计核算制度，能够提供准确的税务资料，即使其年应税销售额未超过规定标准，也可以向主管税务机关提出申请，登记为一般纳税人，适用一般计税方法计算应纳税额。

二、如何理解“会计核算健全”和“能够准确提供税务资料”

（一）会计核算健全，是指能够按照国家统一的会计制度规定设置账簿，根据合法、有效凭证核算。主要是指：有专业财务会计人员，能按照财务会计制度规定设置总账和有关明细账进行会计核算，能准确核算增值税销售额、销项税额、进项税额和应纳税额等。

（二）能够准确提供税务资料，是指能够规定如实填报增值税纳税申报表及其他相关资料，并按期进行申报纳税。

（三）纳税人应按照《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2015年第18号）的规定，向主管税务机关提供是否“会计核算健全”和“能够准确提供税务资料”的情况。

三、营改增试点实施前应税行为年销售额未超过 500 万元的试点纳税人，如会计核算健全，能够提供准确税务资料的，也可以向主管税务机关办理增值税一般纳税人资格登记。

试点纳税人试点实施前的应税行为年销售额按以下公式换算：

应税行为年销售额＝连续不超过 12 个月应税行为营业额合计÷（1+3％）

按规定差额征收营业税的试点纳税人，上述公式中“应税行为营业额”按未扣除前的营业额计算。

四、营改增试点纳税人在办理增值税一般纳税人资格登记后，发生增值税偷税、骗取出口退税和虚开增值税扣税凭证等行为的，主管税务机关可以对其实行不少于 6 个月的纳税辅导期管理。

有关辅导期管理的具体要求，请参考《国家税务总局关于印发<增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法>的通知》（国税发〔2010〕40 号）。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条将“资格认定”修改为“资格登记”。主要原因是：按照国务院简政放权的精神，国家税务总局发布了《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》（国家税务总局公告 2015 年第18 号），将增值税一般纳税人的资格管理方式由实行认定制调整为实行登记制。

第五条 符合一般纳税人条件的纳税人应当向主管税务机关办理一般纳税人资格登记 。具体登记办法由国家税务总局制定。

除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。

【 政策解读】

本条是关于增值税一般纳税人资格登记的规定。理解本条应从以下四个方面掌握：

一、本条所称符合一般纳税人条件，是指纳税人发生应税行为年销售额超过 500 万元，且不属于《试点实施办法》第三条规定的可不登记为一般纳税人情况的；

二、符合一般纳税人条件的纳税人，应当向主管税务机关申请资格登记，未申请办理一般纳税人资格登记手续的，应按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票）。

三、除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。这项规定与增值税条例中一般纳税人的管理模式一致，同时增加了国家税务总局可以设定特殊情况不适用上述办法的规定，截至目前，总局尚未发布不适用上述办法的特殊情况。

四、营改增试点实施前已取得增值税一般纳税人资格并兼有应税行为的试点纳税人，不需要重新登记一般纳税人资格，由主管税务机关制作、送达《税务事项通知书》，告知纳税人即可。其兼有的应税行为，除文件另有规定外，应按照一般计税方法计税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条将“资格认定”改为“资格登记”。主要原因是：按照《国务院关于取消和调整一批行政审批项目等事项的决定》（国发〔2015〕11号）精神，国家税务总局对增值税一般纳税人管理有关事项进行了调整，并发布了《国家税务总局关于调整增值税一般纳税人管理有关事项的公告》 （国家税务总局公告 2015 年第 18 号），将增值税一般纳税人的资格管理方式由实行认定制调整为实行登记制。

第六条 中华人民共和国境外（以下称境外）单位或者个人在境内发生应税行为 ，在境内未设有经营机构的 ，以购买方为增值税扣缴义务人 。财政部和国家税务总局另有规定的除外。

【 政策解读】

本条是关于增值税扣缴义务人的规定。理解本条规定应从以下四个方面来把握：

一、以购买方为增值税扣缴义务人的前提，是境外单位或者个人在境内未设立经营机构，如果境外单位或者个人在境内设立了经营机构，应以其经营机构为增值税纳税人，不存在由扣缴义务人扣缴税款的问题。

二、扣缴义务人在扣缴增值税的时候，应按照以下公式计算应扣缴税额：

应扣缴税额=购买方支付的价款÷（1+税率）×税率

这里需要注意的是，按照上述公式计算应扣缴税额时，无论购买方支付的价款是否超过500万的一般纳税人标准，无论扣缴义务人是一般纳税人或者小规模纳税人，一律按照境外单位或者个人发生应税行为的适用税率予以计算。

应税行为的适用税率为：（1）销售不动产、不动产租赁服务、土地使用权、运输服务、基础电信服务和邮政服务，税率 11%；（2）有形动产租赁服务，税率 17%；（3）其他应税行为，税率 6%。

三、境内购买方从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产的，其取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额，准予从销项税额中抵扣。

四、扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条取消了代理人扣缴增值税的规定。主要原因：一是代理人的概念不清，二是购买方可能对境外销售方是否有境内代理人或者境内代理人是否已扣缴税款的情况不清楚，因此未予扣缴税款，在法律责任的确定上存在一定争议。

【 相关知识】

扣缴义务人，是指负有代扣代缴他人应纳税款义务的单位或个人。

税收法律法规中有关扣缴义务人的规定，实际是一种为防止税款流失而采取的征管办法。确定扣缴义务人一般基于以下两个条件：一是税务部门对纳税人的应纳税款不易管理；二是纳税人的部分资金掌握在扣缴义务人手中。扣缴义务人与委托代征单位是两个不同的法律概念，不能将两者混为一谈。《税收征管法》第三十条规定：“扣缴义务人依照法律、行政法规的规定履行代扣、代收税款的义务。对法律、行政法规没有规定负有代扣、代收税款义务的单位和个人，税务机关不得要求其履行代扣、代收税款义务。扣缴义务人依法履行代扣、代收税款义务时，纳税人不得拒绝。纳税人拒绝的，扣缴义务人应当及时报告税务机关处理”。而委托代征单位，是税务机关根据《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》（以下简称《税收征管法实施细则》）第四十四条“税务机关根据有利于税收控管和方便纳税的原则，可以按照国家有关规定委托有关单位和人员代征零星分散和异地缴纳的税收，并发给委托代征证书。受托单位和人员按照代征证书的要求，以税务机关的名义依法征收税款，纳税人不得拒绝；纳税人拒绝的，受托代征单位和人员应当及时报告税务机关。”的规定，委托有关单位代征零星分散和异地缴纳的税收。扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款的义务是法定的，如果不作为，《税收征管法》规定，扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的，由税务机关向纳税人追缴税款，对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

目前，《税收征管法》没有规定受托代征人不作为需承担的法律责任，因此，税务机关对不作为的委托代征人无法按照《税收征管法》进行处理和处罚，只能按照《合同法》的有关规定，依法申请人民法院强制执行代征人已代征未按期结报或占用的税款。

第七条 两个或者两个以上的试点纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税 。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。

【 政策解读】

本条是对两个或者两个以上的纳税人，可以视为一个纳税人合并纳税的规定。

本条规定意在借鉴国际上通行的增值税集团纳税制度，完善我国现行增值税税制。目前，集团纳税制度尚未在《增值税条例》中体现，《试点实施办法》制定本条规定，对于完善现行增值税制度具有重要意义，同时也为试点过程中探索实施集团纳税制度提供了政策依据。

【 政策主要变化点】

本条与《原试点实施办法》相比，无变化。

【 相关知识】

集团纳税制度，是指在增值税制度安排上，允许具有共同控制性质的多个独立纳税人合并纳税。集团纳税制度可以减少税务机关直接管理的增值税纳税主体数量，降低税务机关的征收成本，也可以降低企业集团直接或间接的增值税遵从成本，有利于企业集团增加现金流，提高资金使用效率，优化企业架构。目前，欧盟、澳大利亚、新西兰等开征增值税的主要国家相继引入了集团纳税制度。

第八条 纳税人应当按照国家统一的会计制度进行增值税会计核算。

【 政策解读】

本条是关于纳税人会计核算要求的规定。为便于营改增试点纳税人进行会计核算，财政部印发了《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会〔2012〕13 号），明确了营业税改征增值税试点有关企业会计处理问题。

【 政策主要变化点】

本条与《原试点实施办法》相比，无变化。

【 相关知识】

有关增值税会计处理的基本规定，请参考《财政部关于增值税会计处理的规定》（[1993]财会字第 83 号）。

有关欠交增值税税款和待抵扣增值税的会计处理规定，请参考《财政部关于对增值税会计处理有关问题补充规定的通知》（财会字〔1995〕22 号）。有关营改增试点会计处理规定，请参考《营业税改征增值税试点有关企业会计处理规定》（财会〔2012〕13 号）。

第二章 征税范围

第九条 应税行为的具体范围 ，按照本办法所附的 《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。

【 政策解读】

本条是关于应税行为具体范围的规定。理解本条规定应从以下三个方面掌握：

一、应税行为分为三大类，即：销售应税服务、销售无形资产和销售不动产。其中，应税服务包括交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。具体范围按照《销售服务、无形资产、不动产注释》（以下简称《注释》）执行。

二、此次营改增改革是将全部营业税行业纳入增值税征收范围，因此，《注释》既包括已经实行营改增改革的应税行为，也包括此次新纳入营改增改革的金融业、建筑业、房地产业和生活性服务业，即涵盖了原营业税税目注释中的所有应税行为。

三、《注释》是在《原试点实施办法》所附《应税服务范围注释》基础上，结合《营业税税目注释（试行稿）》（国税发〔1993〕149号 ）以 及 《 国 民 经 济 行 业 分 类 》（GB/T4754-2011），主要依据涉税行为属性进行了税目划分，调整了《应税服务范围注释》中个别应税服务的税目归属，梳理完善了原营业税税目注释中金融保险业、建筑业、其他服务业、转让无形资产和销售不动产的具体范围，新增了原营业税税目注释中未能直接列明的新兴经济行为，以及未能纳入营业税征税范围的经济权益转让行为，同时，考虑到现代服务和生活性服务存在新兴业态较多、新兴经济行为不断涌现的情况，写入了“其他现代服务”和“其他生活性服务”作为兜底。

下面对上述《注释》的修改内容举例说明一下：

1.将《应税服务范围注释》“研发和技术服务”中的“技术转让服务”、“文化创意服务”中的“商标和著作权转让服务”，划转至“销售无形资产”税目项下。

2.将《应税服务范围注释》“研发和技术服务”中的“技术咨询服务”划转至“现代服务—鉴证咨询—咨询”税目项下。

3.按照现行有关保险的法律法规规定，将“保险”的税目注释，由原营业税税目注释的“保险，是指通过契约形式集中起来的资金，用以补偿被保险人的经济利益的业务”的表述修订为“保险服务，是指投保人根据合同约定，向保险人支付保险费，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡、伤残、疾病或者达到合同约定的年龄、期限等条件时承担给付保险金责任的商业保险行为。包括人身保险服务和财产保险服务。”

4.与原营业税税目注释相比，新增“安全保护服务”项目，将已征收营业税但未在原营业税税目注释中直接列明的安全保护服务直接写入《注释》。

5.新增“其他权益性无形资产”项目，将转让席位权等未能纳入原营业税征税范围的经济权益转让行为增加到《注释》。

《注释》的具体调整内容请见《注释》有关政策解读。

【 政策主要变化点】

本条与《原试点实施办法》相比，仅由于征税范围扩大为“应税行为”而进行了文字性修改。

【 相关知识】

一、税目的定义

税目，亦称“课税品目”或“征税品目”，是指税法中按照一定的标准和范围对课税对象进行划分从而确定的具体征税品种或项目，是课税对象的具体化。它反映了具体的征收范围，代表了征税广度，是一个税种课征制度组成的一个要素。例如，我国新税制中的消费税的征税对象是生产、委托加工、进口和零售环节的特定消费品，现行消费税征税范围包括烟、酒、化妆品等 15 个税目。

不是所有的税种都规定税目，如房产税征税对象简单、明确，没有另行规定税目的必要。有的税种征税对象比较复杂，一般要先分大类，在类别之下再分税目、子目、细目。凡是无税目的税种均有统一的税率，凡是有税目的税种，均无统一税率。规定税目是为了明确具体的征税范围，规定征税的广度。列入税目的就是应税产品或项目，没有列入税目的就不是应税的产品或项目，这样征税的界限就十分明确。通过规定各种税目，可以对不同的产品或项目制定高低不同的税率，体现国家税收政策。理论上说，设计税目时，一方面要注意不同税目的划分界限要十分明确，不能模棱两可。否则，由于税目不同税率不同，在征税时，适用税目不明，就会发生混乱。另一方面应注意同一税目的税负水平尽量接近，同一税目有统一税率，如果同一税目的税负水平相差悬殊，征税后，就会发生税负过轻过重的不合理现象。设计税目的方法有二：一是列举法，二是概括法。与此相对的，税目可分为列举税目和概括税目。

二、税目的作用和目的

（一）税目的作用。

税目具有两方面的作用：一是明确征税的范围，体现征税的广度，凡属于列举税目之内的产品或收入即为课税对象，反之则为非应税对象；二是对具体征税项目进行归类和界定。

（二）税目的目的。

设置税目的目的，一是为了体现公平原则，根据不同项目的利润水平和国家经济政策，通过设置不同的税率进行税收调控；二是为了体现“简便”原则，对性质相同、利润水平相当且国家经济政策调控方向也相同的项目进行分类，以便按照项目类别设置税率。

有些税种不分课税对象的性质，一律按照课税对象的应税数额采用同一税率计征税款，因此没有必要设置税目，如企业所得税。有些税种具体课税对象复杂，需要规定税目，如消费税，一般都规定有不同的税目。

第十条 销售服务 、无形资产或者不动产 ，是指有偿提供服务 、有偿转让无形资产或者不动产 ，但属于下列非经营活动的情形除外：

（一）行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费。

1. 由国务院或者财政部批准设立的政府性基金 ，由国务院或者省级人民政府及其财政 、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；

2. 收取时开具省级以上 （ 含省级 ）财政部门监（ 印 ）制的财政票据；

3. 所收款项全额上缴财政。

（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。

（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。

（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

【 政策解读】

本条是有关增值税征税范围的规定。理解本条规定应从以下四个方面掌握：

一、纳税人只有发生有偿提供应税服务、有偿转让无形资产或者不动产的行为才能征收增值税。

二、非经营活动即使是有偿的，也不征收增值税。非经营活动包括：

（一）行政单位收取的同时满足规定条件的政府性基金或者行政事业性收费。

（二）单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务。

（三）单位或者个体工商户为聘用的员工提供服务。

（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

三、如何理解“有偿”

（一）有偿，是确立一项经济行为是否缴纳增值税的前置条件之一。

（二）有偿，包括取得货币、货物或者其他经济利益。有偿的具体解读和案例请见第十一条的政策解读。

（三）例外情形。

按照《试点实施办法》第十四条规定，单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，除用于公益事业或者以社会公众为对象的外，应视同销售服务、无形资产或者不动产，征收增值税。

四、如何理解单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务，虽然发生有偿行为但不属于增值税的征收范围。

在解读第一条时我们提到，“应税服务必须是为他人提供的”是确立一项经济行为是否缴纳增值税的四个必备条件之一，也就是说服务的接受者是除自己以外的其他单位或者个人，即自我服务不征收增值税。员工为本单位或雇主提供服务就是属于自我服务的范畴。对于这条规定，我们可以从以下两个方面来理解：

（一）只有单位或个体经营者聘用的员工为本单位或者雇主提供取得工资的服务才属于非经营活动，不缴纳增值税，非本单位或个体经营者聘用的员工为本单位或者雇主提供的服务，属于应税行为，应照章缴纳增值税。

（二）员工为本单位或者雇主提供的服务不需要缴纳增值税，应限定为其提供的职务性服务，即取得工资范围内的服务。

前面我们介绍了员工应当具备哪些条件，但并不是说只要具备了员工的条件，对员工为本单位或者雇主提供的所有服务都不征税，例如员工将自己的房屋出租给本单位使用收取房租、员工利用自己的交通工具为本单位运输货物收取运费、员工将自有资金贷给本单位使用收取利息等等，对这些情况如果不征税显然与增值税立法精神不符，也相对于其他单位和个人不公平，因此，员工为本单位或者雇主提供的不征税的服务应仅限于员工为本单位或雇主提供的取得工资的职务性服务，员工向用人单位或雇主提供与工作（职务）无关的服务，凡属于《注释》范围的，仍应当征收增值税。

【 政策主要变化点】

一、将“非经营活动”中“非企业性单位按照法律和行政法规的规定，为履行国家行政管理和公共服务职能收取政府性基金或者行政事业性收费的活动”改为“行政单位收取的同时满足以下条件的政府性基金或者行政事业性收费”。主要原因是：

（一）是行政单位按照法律和行政法规的规定，收取政府性基金或者行政事业性收费的行为，本身就是在履行国家行政管理和公共服务职能，因此，无需再重复表述。

（二）政府性基金和行政事业性收费的收取主体包括国务院所属部门、地方政府及政府部门、事业单位和代行政府职能的社会团体，行政单位收取政府性基金和行政事业性收费的行为是政府行为，属于非经营活动，无需纳入增值税征税范围。而行政单位以外的单位收取政府性基金和行政事业性收费的行为，应纳入税收管理范围，同时考虑到其收费行为是代行政府职能，因此应给予免税的政策，具体免税条款体现在《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（以下简称《试点过渡政策的规定》）第一条第（十三）项“行政单位之外的其他单位收取的符合《试点实施办法》第十条规定条件的政府性基金和行政事业性收费”。

二、将“提供应税服务”修改为“提供取得工资的服务”，

强调是员工提供的职务性服务，员工有偿提供非职务性服务属于应税行为。具体原因在政策解读中已经说明，不再赘述。

【 相关知识】

一、政府性基金

《政府性基金管理暂行办法》规定：政府性基金，是指各级人民政府及其所属部门根据法律、行政法规和中共中央、国务院文件规定，为支持特定公共基础设施建设和公共事业发展，向公民、法人和其他组织无偿征收的具有专项用途的财政资金。

本条规定的属于非经营活动的政府性基金，必须是国务院或财政部批准设立的政府性基金。例如：铁路建设基金、民航发展基金、教育费附加、文化事业建设费等。

二、行政事业性收费

《行政事业性收费标准管理暂行办法》规定：行政事业性收费，是指国家机关、事业单位、代行政府职能的社会团体及其他组织根据法律法规等有关规定，依照国务院规定程序批准，在实施社会公共管理，以及在向公民、法人提供特定公共服务过程中，向特定对象收取的费用。本条规定的属于非经营活动的行政事业性收费，必须是由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费。例如：机动车号牌工本费、商标注册收费、银行业监管费、房屋所有权登记费等。

第十一条 有偿 ，是指取得货币 、货物或者其他经济利益。

【 政策解读】

本条是对有偿提供服务、有偿转让无形资产或者不动产中有偿的具体解释。

有偿，是指取得货币、货物或者其他经济利益。

货币、货物都好理解，但什么是其他经济利益呢？为便于理解，下面以案例形式介绍其他经济利益的范围。

【案例分析】

下列哪些行为属于增值税的征收范围（   ）

A．A 公司将房屋与 B 公司土地交换；

B．C 银行将房屋出租给 D 饭店，而 D 饭店长期不付租金，后经双方协商，由银行在饭店就餐抵账；

C．E 房地产开发企业委托 F 建筑工程公司建造房屋，双方在结算价款时，房地产企业将若干套房屋给建筑公司冲抵工程款；

D．H 运输公司与 I 汽车修理公司商订，H 运输公司为 I汽车修理公司免费提供运输服务，I 汽车修理公司为其免费提供汽车维修作为回报。

分析：

本案例 A 公司将不动产换取了 B 公司的土地使用权，此时虽没有取得货币，但相对于 A 公司而言，他是取得了 B 公司的土地使用权；同样 B 公司也是以土地为代价换取了 A 公司房屋所有权，这里的土地使用权和房屋所有权就是我们所经济利益。

本案例 C 银行将房屋出租给 D 饭店，而 D 饭店长期不付租金，后经双方协商，由银行在饭店就餐抵账，对 C 银行而言，出租房屋取得的是免费接受餐饮服务；对 D 饭店而言，提供餐饮服务取得的是免费使用房屋。这两者都涉及到了饮食服务和房屋出租等也是其他经济利益，因此都应征收增值税。

本案例E房地产开发企业委托F建筑工程公司建造房屋，双方在结算价款时，房地产企业将若干套房屋给建筑队冲抵工程款，看上去没有资金往来，但实际上 E 房地产开发企业取得的好处是接受了 F 建筑工程公司的建筑劳务，同样 F 建筑工程公司获得了房屋所有权，双方都取得了经济利益，因此也应当缴纳增值税。

本案例中 H 运输公司与 I 汽车修理公司商订，H 运输公司为I 汽车修理公司免费提供运输服务，I 汽车修理公司为其免费提供汽车维修作为回报。这里运输服务和汽车维修都属于其他经济利益，因此对 H 公司提供的运输服务应征收增值税。

答案：ABCD

通过这个案例，相信大家对其他经济利益的理解有了一个比较深刻的印象，其他经济利益是指非货币、货物形式的收益，具体包括固定资产（不含货物）、生物资产（不含货物）、无形资产（包括特许权）、股权投资、存货、不准备持有至到期的债券投资、服务以及有关权益等。

【 政策主要变化点】

本条与《原试点实施办法》相比，无变化。

第十二条 在境内销售服务 、无形资产或者不动产 ，是指：

（一）服务（租赁不动产除外）或者无形资产（自然资源使用权除外）的销售方或者购买方在境内；

（二）所销售或者租赁的不动产在境内；

（三）所销售自然资源使用权的自然资源在境内；

（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

第十三条 下列情形不属于在境内销售服务或者无形资产：

（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。

（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。

（三）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。

（四）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

【 政策解读】

第十二条和第十三条是关于判定境内销售服务、无形资产或者不动产的原则的规定。

理解这两条可以从以下三个方面把握：

一、关于境内销售服务 的判定原则

（一）境内的单位或者个人销售的服务（不含租赁不动产）属于在境内销售服务，即属人原则。也就是说，境内的单位或者个人销售的服务（不含租赁不动产），无论服务购买方为境内单位或者个人还是境外单位或者个人，无论服务发生在境内还是境外，都属于在境内销售服务。

（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外发生的服务（不含租赁不动产），属于在境内销售服务。

对于境外单位或者个人来说，其销售的服务（不含租赁不动产）在以下两种情况下属于在境内销售服务，应照章缴纳增值税：

1.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的完全在境内发生的服务，属于在境内销售服务。例如：境外某一工程公司到境内给境内某单位提供工程勘察勘探服务。

2. 境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外发生的服务，属于在境内销售服务。例如：境外一咨询公司与境内某一公司签订咨询合同，就这家境内公司开拓境内、境外市场进行实地调研并提出合理化管理建议，境外咨询公司提供的咨询服务同时在境内和境外发生，属于在境内销售服务。

（三）境外单位或者个人销售的服务（不含租赁不动产），属于下列情形的，不属于在境内销售服务，不缴纳增值税：

1.境外单位或者个人向境外单位或者个人销售服务。例如，美国一咨询公司为德国一公司提供咨询服务。

2.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外发生的服务。例如，境内个人出境旅游时的餐饮、住宿服务。

3.境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。例如，境外汽车租赁公司向赴境外旅游的中国居民出租小汽车供其在境外自驾游。

（四）境内租赁不动产的判定原则

只要所租赁的不动产在境内，无论出租方是否为境内单位或者个人，无论承租方是否为境内单位或者个人，均属于在境内租赁不动产。例如，英国一公司将其拥有的我国境内一处办公楼出租给韩国一公司。

二、关于境内销售无形资产 的判定原则

（一）境内的单位或者个人销售的无形资产（不含自然资源使用权）属于在境内销售无形资产，即属人原则。也就是说，境内的单位或者个人销售的无形资产（不含自然资源使用权），无论购买方为境内单位或者个人还是境外单位或者个人，无论无形资产是否在境内使用，都属于在境内销售无形资产。

（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外使用的无形资产（不含自然资源使用权），属于在境内销售无形资产。

对于境外单位或者个人来说，其销售的无形资产在以下两种情况下属于在境内销售无形资产，应照章缴纳增值税：

1.境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的完全在境内使用的无形资产，属于在境内销售无形资产。例如：境外 A 公司向境内 B 公司转让 A 公司在境内的连锁经营权。

2. 境外单位或者个人向境内单位或者个人销售的未完全在境外使用的无形资产，属于在境内销售无形资产。例如：境外 C 公司向境内 D 公司转让一项专利技术，该技术同时用于 D 公司在境内和境外的生产线。

（三）境外单位或者个人销售的无形资产（不含自然资源使用权），属于下列情形的，不属于在境内销售无形资产，不缴纳增值税：

1.境外单位或者个人向境外单位或者个人销售无形资产（不含自然资源使用权）。例如，美国一公司向德国一公司转让一项非专利技术。

2. 境外单位或者个人向境内单位或者个人销售完全在境外使用的无形资产。例如，境外 E 公司向境内 F 公司转让一项专用于 F 公司所属印度子公司在印度生产线上的专利技术。

（四）境内销售自然资源使用权的判定原则

只要所销售的自然资源使用权的自然资源在境内，无论销售方或购买方是否为境内单位或者个人，均属于在境内销售自然资源使用权。例如，法国一公司将其拥有的我国境内一处矿产的探矿权转让给一家境内公司。

三、关于境内销售不动产的判定原则

只要所销售的不动产在境内，无论销售方或购买方是否为境内单位或者个人，均属于在境内销售不动产。例如，意大利一公司将其在深圳拥有的一处办公楼销售给另一家意大利公司。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，增加了此次新纳入营改增试点范围的服务、无形资产和不动产境内外划分的判定原则。

第十四条 下列情形视同销售服务 、无形资产或者不动产：

（一）单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿提供服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（二）单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产 ， 但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

【 政策解读】

本条是关于视同销售服务、无形资产或者不动产的具体规定。

在解读第一条时，我们讲过，确定一项经济行为是否需要缴纳增值税，一般情况下要看是否同时具备四个条件，同时还有一些特例，本条就是对不同时满足四个征税条件但需要缴纳增值税的特例情况的规定，即：向他人无偿提供服务、转让无形资产或者不动产，应视同销售服务、无形资产或者不动产，照章缴纳增值税。理解本条应从以下四个方面把握：

一、从税制设计和加强征管的角度看，将无偿提供服务、转让无形资产或者不动产与有偿提供服务、转让无形资产或者不动产同等对待，均纳入征税范围，既可以体现税收的公平性，也可以堵塞税收漏洞，防止纳税人利用无偿行为不征税的规定逃避税收。

二、将以公益活动为目的或者以社会公众为对象的无偿提供服务、无偿转让无形资产或者不动产，排除在视同销售范围之外，主要是为了促进社会公益事业的发展。

三、要注意区别提供服务、转让无形资产或者不动产、

视同提供服务、转让无形资产或者不动产以及非经营活动三者的不同，准确把握征税与不征税的处理原则。

四、根据国家指令无偿提供的航空运输服务、铁路运输服务，属于本条规定的以公益活动为目的的服务，不征收增值税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，增加了此次新纳入营改增试点范围的服务、无形资产和不动产视同销售的内容。

【 相关知识】

《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条规定：

单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物：

（一）将货物交付其他单位或者个人代销；

（二）销售代销货物；

（三）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外；

（四）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目；

（五）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费；

（六）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户；

（七）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或者投资者；

（八）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

第三章 税率和征收率

第十五条 增值税税率：

（一） 纳税人发生应税行为， 除本条第（二） 项、第 （ 三 ）项、第（四）项规定外，税率为 6%。

（二）提供交通运输、邮政、基础电信、建筑、不动产租赁服务、销售不动产，转让土地使用权，税率为 11% 。

（三）提供有形动产租赁服务，税率为 17% 。

（四）境内单位和个人发生的跨境应税行为 ，税率为零 。

具体范围由财政部和国家税务总局另行规定。

【 政策解读】

本条是对销售应税服务、无形资产和不动产增值税税率的规定。

理解本条应从以下三个方面掌握：

一、增值税税率适用于一般纳税人按照一般计税方法计税的情况。即：一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，除按规定可以选择简易计税方法外，应按照一般计税方法和适用税率计算增值税应纳税额。

二、销售应税服务、无形资产和不动产的增值税税率

（一）销售服务的增值税税率：

1.提供增值电信服务、金融服务、现代服务（租赁服务除外）、生活服务，税率为 6%。

2.提供交通运输服务、邮政服务、基础电信服务、建筑服务、不动产租赁服务，税率为 11%。

3.提供有形动产租赁服务，税率为 17%。

4.境内单位和个人跨境提供应税服务，符合规定条件的，税率为零。

（二）销售无形资产的增值税税率：

1.转让土地使用权，税率为 11%。

2.转让土地使用权以外的其他无形资产，税率为 6%。

3.境内单位和个人跨境转让无形资产，符合规定条件的，税率为零。

（三）销售不动产的增值税税率为 11%。

三、本条是增值税税率的基本规定，除此之外，还有一些特例情况：

（一）兼营。

试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：

1．兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

2．兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。

3．兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

具体规定请参考《试点实施办法》第三十九条、《试点有关事项的规定》第一条第（一）项。

（二）混合销售。

一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

上述从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。有关具体规定请参考《试点实施办法》第四十条。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，增加了此次新纳入营改增试点范围的服务、无形资产和不动产的增值税税率。

【 相关知识】

一、税率的概念

税率，是税额与课税对象之间的数量关系或比例关系，是指课税的尺度。税率是税法的核心要素，是计算应纳税额的尺度，体现税收负担的深度，是税制建设的中心环节。在课税对象和税基既定的条件下，税率的高低直接关系到国家财政收入和纳税人的负担；关系到国家、集体、个人三者的经济利益。税率的高低和税率形式的运用，是国家经济政策和税收政策的体现，是发挥税收经济杠杆作用的关键。

二、税率的种类

税率的种类一般可分为比例税率、累进税率、定额税率3 种基本形式。此外，还有一些在特定条件下使用的零税率、负税率、累退税率、差额税率等。

（一）比例税率

比例税率，是指对同一征税对象不论数额大小，都按同一比例征税。流转税一般都实行比例税率。

比例税率的优点表现在：同一课税对象的不同纳税人税收负担相同，能够鼓励先进，鞭策落后，有利于公平竞争；计算简便，有利于税收的征收管理。但是，比例税率不能体现能力大者多征、能力小者少征的原则。

比例税率在具体运用上可分为以下几种：

1．行业比例税率：即按不同行业规定不同的税率，同一行业采用同一税率。

2．产品比例税率：即对不同产品规定不同税率，同一产品采用同一税率。

3．地区差别比例税率：即对不同地区实行不同税率。

4．幅度比例税率：即中央只规定一个幅度税率，各地可在此幅度内，根据本地区实际情况，选择、确定一个比例作为本地适用税率。

（二）定额税率

定额税率是税率的一种特殊形式。它不是按照课税对象规定征收比例，而是按照征税对象的计量单位规定固定税额，所以又称为固定税额，一般适用于从量计征的税种。如资源税、车船税、土地使用税等等。

定额税率的优点是：从量计征，不是从价计征，有利于鼓励纳税人提高产品质量和改进包装，计算简便。但是，由于税额的规定同价格的变化情况脱离，在价格提高时，不能使国家财政收入随国民收入的增长而同步增长，在价格下降时，则会限制纳税人的生产经营积极性。在具体运用上又分为以下几种：

1．地区差别税额：即为了照顾不同地区的自然资源、生产水平和盈利水平的差别，根据各地区经济发展的不同情况分别制定的不同税额。

2．幅度税额：即中央只规定一个税额幅度，由各地根据本地区实际情况，在中央规定的幅度内，确定一个执行数额。

3．分类分级税额：把课税对象划分为若干个类别和等级，对各类各级由低到高规定相应的税额，等级高的税额高，等级低的税额低，具有累进税的性质。

（三）累进税率

累进税率指按征税对象数额的大小，划分若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率，征税对象数额越大税率越高，数额越小税率越低。累进税率因计算方法和依据的不同，又分以下几种：

1．全额累进税率：即对征税对象的金额按照与之相适应等级的税率计算税额。在征税对象提高到一个级距时，对征税对象金额都按高一级的税率征税。

2．全率累进税率：它与全额累进税率的原理相同，只是税率累进的依据不同。全额累进税率的依据是征税对象的数额，而全率累进税率的依据是征税对象的某种比率，如销售利润率、资金利润率等。

3．超额累进税率：即把征税对象按数额大小划分为若干等级，每个等级由低到高规定相应的税率，每个等级分别按该级的税率计税。

4．超率累进税率：它与超额累进税率的原理相同，只是税率累进的依据不是征税对象的数额而是征税对象的某种比率。

在以上几种不同形式的税率中，全额累进税率和全率累进税率的优点是计算简便，但在两个级距的临界点税负不合理。超额累进税率和超率累进税率的计算比较复杂，但累进程度缓和，税收负担较为合理。

第十六条 增值税征收率为 3%，财政部和国家税务总局另有规定的除外。

【 政策解读】

本条是对增值税征收率的规定。理解本条应从以下三个方面掌握：

一、征收率适用于两种情况：

（一）小规模纳税人。

（二）一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，按规定可以选择简易计税方法计税的。

二、销售应税服务、无形资产和不动产的征收率：

（一）按照简易计税方法计税的销售不动产、不动产经营租赁服务（除试点前开工的高速公路的车辆通行费），征收率为 5%。

（二）其他情况，征收率为 3%。

三、关于一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，可以选择简易计税方法计税的情形，我们按照《试点有关事项的规定》进行了归纳，主要包括：

（一）公共交通运输服务。

（二）经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码(面向网络动漫、手机动漫格式适配)服务，以及在境内转让动漫版权(包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权)。

（三）电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务。

（四）以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。

（五）在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。

（六）以清包工方式提供的建筑服务。

（七）为甲供工程提供的建筑服务。

（八）销售 2016 年 4 月 30 日前取得的不动产。

（九）房地产开发企业销售自行开发的房地产老项目。

（十）出租 2016 年 4 月 30 日前取得的不动产。

（十一）其他情形。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，增加了“财政部和国家税务总局另有规定的除外”的表述。主要体现在《试点有关事项的规定》中按照简易计税方法计税的销售不动产、不动产经营性租赁服务适用 5%征收率的情况。

第四章 应纳税额的计算

第一节 一般性规定

第十七条 增值税的计税方法 ，包括一般计税方法和简易计税方法。

【 政策解读】

本条是对增值税的计税方法的规定。理解本条应从以下两个方面掌握：

一、增值税有两种计税方法，分别是一般计税方法和简易计税方法。

二、这两种计税方法是如何计算应纳税额的？分别适用于哪种情况呢？

（一）一般计税方法是按照销项税额减去进项税额的差额计算应纳税额，适用于增值税一般纳税人。

（二）简易计税方法是按照销售额与征收率的乘积计算应纳税额，一般适用于小规模纳税人，一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产的情况，符合规定的，也可以适用简易计税方法。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第十八条 一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。

一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为 ， 可以选择适用简易计税方法计税 ，但一经选择 ，36 个月内不得变更。

【 政策解读】

本条是关于一般纳税人计税方法的规定。

一般纳税人缴纳增值税，在适用计税方法时有以下两种情况：

（一）财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，也可以选择适用一般计税方法计税。

关于一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，可以选择简易计税方法计税的情形，我们在第十六条的政策解读中已经进行了介绍，这里不再赘述。

（二）除财政部和国家税务总局规定的特定应税行为外，一般纳税人应按照一般计税方法计算缴纳增值税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第十九条 小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。

【 政策解读】

本条是关于小规模纳税人计税方法的规定。

小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产，一律按照简易计税方法计税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第二十条 境外单位或者个人在境内发生应税行为 ，在境内未设有经营机构的 ，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：

应扣缴税额= = 购买方支付的价款 ÷ （ 1+ 税率） × 税率

【 政策解读】

本条是关于境外单位和个人在境内发生应税行为时如何计算应扣缴税额的规定。理解本条规定应从以下三个方面掌握：

一、本条适用于境外单位或者个人在境内销售服务、无形资产或者不动产，且没有在境内设立经营机构的情况。

二、本条仅适用于销售服务、无形资产或者不动产，即《注释》规定范围内的应税行为。

三、在计算应扣缴税额时，应将应税行为购买方支付的含税价款，换算为不含税价款，再乘以应税行为的增值税适用税率，计算出应扣缴的增值税税额。

这里需要注意的是，按照上述公式计算应扣缴税额时，无论购买方支付的价款是否超过 500 万的一般纳税人标准，无论扣缴义务人是一般纳税人或者小规模纳税人，一律按照境外单位或者个人发生应税行为的适用税率予以计算。

例如：境外公司为我国境内某纳税人提供咨询服务，合同价款 106 万元，且该境外公司没有在境内设立经营机构，应以服务购买方为增值税扣缴义务人，则购买方应当扣缴的税额计算如下：

应扣缴增值税=106 万÷（1+6%）×6%=6 万元。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条仅有文字性修改，无主要变化。

第二节 一般计税方法

第二十一条 一般计税方法的应纳税额 ，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：

应纳税额= 当期销项税额－当期进项税额

当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时 ， 其不足部分可以结转下期继续抵扣。

【 政策解读】

本条是关于增值税应纳税额计算方法的规定。理解本条规定应从以下方面掌握：

目前我国增值税实行购进扣税法，也就是纳税人发生应税行为时按照销售额计算销项税额，购进货物、劳务、服务、无形资产或不动产时，以支付或负担的税款为进项税额，同时允许从销项税额中抵扣进项税额。这样，就相当于仅对发生应税行为的增值部分征税。当销项税额小于进项税额时，不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。

例如：某一增值税一般纳税人 2016 年 10 月取得交通运输收入 111 万元（含税），当月外购汽油 10 万元（不含税金额，取得增值税专用发票上注明的增值税额为 1.7 万元），购入运输车辆 20 万元（不含税金额，取得机动车销售统一发票上注明的增值税额为 3.4 万元），发生的联运支出 50万元（不含税金额，取得增值税专用发票上注明的增值税额为 5.5 万元）。

该纳税人 2016 年 10 月的应纳税额=111÷（1＋11%）×11%－1.7－3.4－5.5=0.4 万元。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第二十二条 销项税额 ，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额 。销项税额计算公式：

销项税额= 销售额 × 税率

【 政策解读】

本条规定了销项税额的概念及其计算方法。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、从上述销项税额的计算公式中可以看出，销项税额是应税行为的销售额和增值税税率的乘积，在抵扣当期进项税额之后，形成当期的增值税应纳税额。

二、一般纳税人应在”应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目。在“应交增值税”明细账中，应设置“销项税额”等专栏。

“销项税额”专栏，记录一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产应收取的增值税额。一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产应收取的销项税额，用蓝字登记；退回以及中止或者折让应冲销销项税额，用红字登记。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条将“提供应税服务”改为“发生应税行为”，无主要变化。

第二十三条 一般计税方法的销售额不包括销项税额 ，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的 ，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额 ÷ （ 1+ 税率）

【 政策解读】

本条是关于含税销售额如何换算成不含税销售额的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、确定一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产的销售额时，可能会遇到一般纳税人由于销售对象的不同、开具发票种类的不同而将销售额和销项税额合并定价的情况。对于这种情况，本条规定，一般纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照销售额＝含税销售额÷（1+税率）这一公式计算不含税销售额。

二、在营业税改征增值税之前，由于营业税属于价内税，纳税人根据实际取得的价款确认营业额，按照营业额和营业税税率的乘积确认应交营业税。在营业税改征增值税之后，由于增值税属于价外税，一般纳税人取得的含税销售额，需要先进行价税分离，将收入换算成不含税销售额，再按照不含税销售额与增值税税率之间的乘积确认销项税额。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

【 相关知识】

一、价内税

（一）什么是价内税。

价内税就是税金包含在价格之中，作为价格的组成部分的税种。比如说营业税、消费税等。在以产品销售收入额作为计税依据从价定率征收的情况下，价内税的计税依据是含税价格，它等于成本＋利润＋税金。如现行消费税和 1994 年税制改革前的产品税属于价内税。

（二）价内税的优缺点。

价内税的优点在于：税包含在价格之内，由于价格已定，国家可以通过调整价格内税收的比例来调控经济。价内税的缺点在于：在实行自由价格的条件下，由于价格要灵活，而税收则在一定时期内应保持稳定，把相对固定的流转税含在价格内，会使价格和税收产生相互牵制的作用，双方难以灵活调节。

（三）价内税的计算。

价内税：税款=含税价格×税率

（四）实行价内税的税种，包括消费税、营业税等。

二、价外税

（一）什么是价外税。

价外税为价内税的对称。是指税款不包含在商品价格内的税，价税分列的税种。

一般说来，价外税是商品经济的产物。在市场经济条件下，生产经营者制订价格以生产价格为基础，生产价格由生产成本加平均利润两部分构成，这样国家以流通中商品为对象所征的税款,只能作为价格附加,成为价外税。

在我国，由于增值税实行价外税，而交叉征收的消费税又是作为增值税的税基，消费税实行价内税。

（二）价外税的优点。

价外税的优点是：价税分开，透明度高，有利于发挥价格和税收各自的独特作用，便于消费者对价格和税收进行监督，同时也便于企业根据市场情况确定价格。

（三）价外税的计算。

价外税是由购买方承担税款，销售方取得的货款包括销售款和税款两部分。由于税款等于销售款乘以税率，而这里的销售款等于货款（即含税价格）减去税款，即不含税价格，

因此，税款计算公式演变为：税款=[货款/（1+税率）]×税率。

（四）价外税的计算。

税款=[含税价格/（1+税率）]×税率=不含税价格×税率

（五）实行价外税的税种，包括增值税。

第二十四条 进项税额 ，是指纳税人购进货物 、加工修理修配劳务 、服务 、 无形资产或者不动产 ，支付或者负担的增值税额。

【 政策解读】

本条是有关进项税额概念的规定。理解本条规定应从以下三个方面掌握：

一、进项税额的概念

（一）只有增值税一般纳税人，才涉及进项税额的抵扣问题，增值税小规模纳税人不涉及进项税额问题。

（二）产生进项税额的行为是纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务。

（三）进项税额是购买方支付或者负担的增值税额。

二、进项税额的会计核算

一般纳税人应在”应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目。在“应交增值税”明细账中，应设置“进项税额”等专栏。“进项税额”专栏，记录一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务而支付的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回中止或者折让应冲销的进项税额，用红字登记。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条增加了无形资产、不动产进项税额的表述。

第二十五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣：

（一）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。

（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外 ， 按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13% 的扣除率计算的进项税额。计算公式为：

进项税额= 买价 × 扣除率

买价 ，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。

购进农产品 ，按照 《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。

（四）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产 ，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。

【 政策解读】

本条是关于纳税人可抵扣增值税进项税额的规定。理解本条规定应从以下五个方面掌握：

一、准予从销项税额中抵扣的进项税额，应至少同时具备以下条件：

（一）发生允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为。

1.允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为，包括购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产。

2.下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（1）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

（2）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

（4）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

（5）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。

（6）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

（7）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

（二）取得合法有效的增值税扣税凭证。

具体要求见第二十六条。

（三）只有应税行为的代扣代缴税款可以凭完税凭证抵扣，且需要具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。否则，进项税额不得从销项税额中抵扣。

二 、为什么海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额可以抵扣。

从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。与增值税专用发票一样，海关进口增值税专用缴款书也是凭票抵扣制度的重要依据。海关征收进口环节增值税时，需要填发海关进口增值税专用缴款书，上面注明纳税人所缴纳的增值税额。相对于专用发票而言，进口环节增值税是纳税人向海关实实在在缴纳的税款，拿到海关进口增值税专用缴款书就意味着纳税人缴纳了增值税，根据增值税“征多少、扣多少”的机制原理，进口环节增值税理应作为进项税额抵扣。

三、农产品进项税额抵扣特殊规定的成因购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，可以适用按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13%的扣除率计算进项税额的特殊规定。我国农业基础薄弱，农业生产者数量众多，分布较为分散，经营规模较小。而增值税实行凭票抵扣，一般要求有健全的会计核算制度，但农民做到这一点是很困难的。因此，为了保证增值税的有效运行，免除农民的纳税申报义务，简化税收征管，我国在农业生产环节实行免征增值税政策。按道理，纳税人购进免税农产品，因为农民没有收取增值税额，因而购买方未“支付”进项税额，也就无税款可供抵扣。但是农民生产农产品所购买的燃料、农机具等生产资料是支付了增值税的，农产品价格中也就包含了一部分增值税，也就是说购进免税农产品的纳税人在一定程度上是“负担”了增值税的。此时，如果不允许购买免税农产品的纳税人计算进项税额扣除，那么将造成一定程度的重复征税，也可能导致农产品收购单位借此压低农产品价格从而减少农民收入，损害农民利益。为此，我国增值税制专门对纳税人购进免税农产品规定了一项特殊政策，即允许这部分免税农产品虚拟出一定的进项税额并计算抵扣。

四、适用一般计税方法的试点纳税人，2016 年 5 月 1 日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者 2016年 5 月 1 日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分 2 年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为 60%，第二年抵扣比例为 40%。不动产分期抵扣的具体规定，请参考《国家税务总局 关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）。

五、关于增值税扣税凭证

（一）增值税专用发票。

从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予抵扣。增值税专用发票具体包括以下两种：

1.《增值税专用发票》。《增值税专用发票》是增值税一般纳税人销售货物、劳务或者应税行为开具的发票。

2.税控《机动车销售统一发票》。税控《机动车销售统一发票》是增值税一般纳税人从事机动车零售业务开具的发票。

（二）海关进口增值税专用缴款书。

从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。目前货物进口环节的增值税是由海关负责代征的，试点纳税人在进口货物办理报关进口手续时，需向海关申报缴纳进口增值税并从海关取得完税证明，其取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。试点纳税人取得海关进口增值税专用缴款书，按照《国家税务总局 海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》（国家税务总局 海关总署 2013年第31号公告）执行“先比对，后抵扣”政策。

（三）农产品进项税额抵扣。

一般纳税人购进农产品抵扣进项税额存在如下 5 种情况：

1.从一般纳税人购进农产品，按照取得的增值税专用发票上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。

2.进口农产品，按照取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。

3.购进农产品，按照取得的农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和 13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。

4.从农户收购农产品，按照收购单位自行开具农产品收购发票上注明的农产品买价和 13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。

5.按照《财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（财税〔2012〕38 号）规定，生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油实行核定扣除。《国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 35 号）明确了具体核定方法。后续《财政部 国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知》（财税〔2013〕57 号）规定，各地可根据实际情况自行扩大核定扣除范围。

（四）中华人民共和国税收完税凭证

纳税人购买境外单位或者个人提供的服务、转让的无形资产或者不动产，从税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额准予抵扣。

“完税凭证”至少包括《税收缴款书》和《税收完税证明》两种票证。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条有以下变化：

一、删除了“货物运输业增值税专用发票”，主要原因是全面推行增值税发票新系统后，货物运输业增值税专用发票已统一为增值税专用发票。

二、将“接受的应税服务”改为“购进服务、无形资产或者不动产”。主要是此次销售无形资产和销售不动产纳入营改增试点范围。

三、将“税收缴款凭证”改为“完税凭证”。

【 相关知识】

一、什么是增值税专用发票？

增值税专用发票是为加强增值税的征收管理，根据增值税的特点而设计的，专供一般纳税人使用的一种特殊发票。专用发票与普通发票无论在作用、使用范围等方面，都存在较大的差异，突出表现在两种发票的作用有根本的区别，专用发票既是纳税人经营活动的商事凭证，又是一般纳税人从销项税额中抵扣进项税额的扣税凭证。从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予抵扣。这是最为常见的增值税抵扣情形，表明我国的增值税实行凭发票注明税款抵扣的链条机制。

二、增值税专用发票的类别

增值税专用发票具体包括以下两种：

1、《增值税专用发票》。增值税纳税人销售货物、劳务或者发生应税行为，可以开具《增值税专用发票》。

2、税控《机动车销售统一发票》。增值税纳税人从事机动车零售业务，可以开具《机动车销售统一发票》。

第二十六条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律 、行政法规或者国家税务总局有关规定的 ，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

增值税扣税凭证 ，是指增值税专用发票 、海关进口增值税专用缴款书 、 农产品收购发票 、农产品销售发票和完税凭证。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的 ，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

【 政策解读】

本条是关于纳税人取得的增值税扣税凭证有关要求的规定。自 1994 年实行增值税改革以来，为加强增值税管理（包括对增值税专用发票以及其他增值税扣税凭证的抵扣管理）国家税务总局陆续出台了若干税收规定，其中的一些税收规定目前仍然有效。这次营业税改征增值税试点纳税人发生的增值税涉税问题，除了应按照财税〔2016〕36 号文件执行外，也应当执行上述原有增值税政策规定。因此，试点纳税人需注意这一原则，其中在增值税进项税额抵扣方面，应重点关注以下规定：

一、关于《增值税专用发票使用规定》

《增值税专用发票使用规定》是增值税一般纳税人如何领购、开具、缴销、报税、认证、抵扣增值税专用发票等有关问题的具体规定。

2015 年4月1日起，全国范围内开始分步全面推行增值税发票升级版，纳税人将通过升级版开具发票。

2015年12月1日，为进一步适应经济社会发展和税收现代化建设需要，在新系统基础上，在全国范围推行增值税电子发票，重点在电商、电信、快递、公用事业等行业。

2016 年 1月1日起，货物运输业增值税专用发票停止使用。为避免浪费，方便纳税人发票使用衔接，货物运输业增值税专用发票最迟可以使用至 2016 年 6 月 30 日，7月1日起停止使用。

纳税人可以参考的主要文件包括：

（一）《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》（国税发〔2006〕156 号）。

（二）《国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第39 号）。

（三）《国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》 （国家税务总局公告2014年第19号）。

（四）《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》 （国家税务总局公告2015年第19号）。

（五）《国家税务总局关于推行通过增值税电子发票系统开具的增值税电子普通发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第84号）。

（六）《国家税务总局关于停止使用货物运输业增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第99号）。

二、关于增值税扣税凭证抵扣期限的规定

（一）关于增值税专用发票。

增值税一般纳税人取得的增值税专用发票（包括：《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》），应在开具之日起 180 日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。需要注意的是，为贯彻落实《深化国税 地税征管体制改革方案》精神，进一步优化纳税服务，方便纳税人办税，自 2016 年 3 月 1 日起，对纳税信用 A 级增值税一般纳税人取消增值税发票认证。

纳税人可以参考的主要文件包括：

1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617 号）。

2.《国家税务总局关于纳税信用 A 级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第7号）。

（二）关于海关进口增值税专用缴款书。

自 2013 年 7 月 1 日起，增值税一般纳税人（以下简称纳税人）进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，需经税务机关稽核比对相符后，其增值税额方能作为进项税额在销项税额中抵扣。增纳税人进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，应按照《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617 号）规定，自开具之日起 180 天内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（电子数据），申请稽核比对，逾期未申请的其进项税额不予抵扣。纳税人可以参考的主要文件包括：

1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617 号）。

2. 《财政部 国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税〔2013〕121号）。

3.《国家税务总局 海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》（税务总局 海关总署公告2013年31号）。

（三）未在规定期限内认证或者申报抵扣的情况。

增值税一般纳税人取得的增值税专用发票（包括：《增值税专用发票》税控《机动车销售统一发票》）以及海关缴款书，未在规定期限内到税务机关办理认证或者申报抵扣的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条将“税收缴款凭证”改为“完税凭证”。

第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、

集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产 ，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产 （不包括其他权益性无形资产）、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

（二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。

（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

（五） 非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物 、设计服务和建筑服务。

纳税人新建 、改建 、扩建 、修缮 、装饰不动产 ，均属于不动产在建工程。

（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。

（七）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

本条第（四）项 、第 （五）项所称货物 ，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖 、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯 、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

【 政策解读】

本条是关于不得抵扣的进项税额的规定。理解本条规定应从以下四个方面把握：

一、用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。

（一）不能抵扣的原因。

1．增值税遵循征扣税一致的原则，征多少扣多少，未征税或免税则不扣税。

2．购进的用于集体福利或个人消费的货物及其他应税行为，并非用于企业生产经营，也就无权要求抵扣税款，而应负担相应的税金。

（二）交际应酬消费。

个人消费包括纳税人的交际应酬消费。

交际应酬消费不属于生产经营中的生产投入和支出，是一种生活性消费活动，而增值税是对消费行为征税的，消费者即是负税者。因此，交际应酬消费需要负担对应的进项税额。同时，交际应酬消费和个人消费难以准确划分，征管中不宜掌握界限，如果对交际应酬消费和个人消费分别适用不同的税收政策，容易诱发偷避税行为。因此，为了简化操作，公平税负，对交际应酬消费所用的货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产不得抵扣进项税额。

（三）固定资产、无形资产、不动产进项税额的处理原则。

固定资产、无形资产、不动产的进项税额抵扣原则与其它允许抵扣的项目相比有一定的特殊性。一般情况下，对纳税人用于适用简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。但是，涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于简易计税方法计税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的情况，对属于兼用于允许抵扣项目和上述不允许抵扣项目情况的，其进项税额准予全部抵扣。之所以如此规定，主要是因为，固定资产、无形资产、不动产项目发生上述兼用情况的较多，且比例难以准确区分。以固定资产进项税额抵扣为例：纳税人购进一台发电设备，既可以用于增值税应税项目，也可以用于增值税免税项目，二者共用，且比例并不固定，难以准确区分。如果按照对其它项目进项税额的一般处理原则办理，不具备可操作性。因此，选取了有利于纳税人的如下特殊处理原则：对纳税人涉及的固定资产、无形资产、不动产项目的进项税额，凡发生专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费项目的，该进项税额不得予以抵扣；发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。

另外，由于其他权益性无形资产涵盖面非常广，往往涉及纳税人生产经营的各个方面，没有具体使用对象，因此，将其从专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进的无形资产不得抵扣进项税额范围中剔除，即：纳税人购进其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。

二、虽然取得合法的扣税凭证，但非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务；非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务，上述所涉及的进项税额是不能抵扣的。

非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。这些非正常损失是由纳税人自身原因造成导致征税对象实体的灭失，为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而纳税人无权要求抵扣进项税额。这里所指的在产品，是指仍处于生产过程中的产品，与产成品对应，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。产成品，是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。

三、一般纳税人购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额。一般意义上，旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务主要接受对象是个人。对于一般纳税人购买的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，难以准确的界定接受劳务的对象是企业还是个人，因此，一般纳税人购进的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。

四、自 2013 年8月1日起，纳税人购进的应征消费税的摩托车、汽车、游艇视同购进固定资产允许抵扣进项税额。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、删除了“非增值税应税项目”。

主要原因是：非增值税应税项目就是指纳税人发生的不征增值税但需缴纳营业税的应税行为，营业税全部改征增值税后，原来的“非增值税应税项目”不复存在。

二、将“专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权”统一归类到“无形资产”中。主要原因是：是营改增全面试点后，《注释》中的无形资产已经包括了上述项目。

三、不动产纳入抵扣范围，新增“非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务”条款。

主要原因是：此次营改增将不动产纳入增值税征税范围。结合非正常损失的定义，可以推导出，并非所有发生毁损的不动产均不得进项抵扣，只有违反法律法规造成不动产被依法没收、销毁、拆除情形的，才需要对不动产的进项税额作进项转出的处理。

四、增加了“贷款服务、餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务”。

主要原因是：

（一）贷款服务进项税不得抵扣，也就是利息支出进项税不得抵扣的规定，主要是考虑如果允许抵扣借款利息，从根本上打通融资行为的增值税抵扣链条，按照增值税“道道征道道扣”的原则，首先就应当对存款利息征税。但在现有条件下，难度很大，一方面涉及对居民存款征税，无法解决专用发票的开具问题，也与当下实际存款利率为负的现状不符。

（二）餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务，主要是用于个人消费，因此其进项税额不能从销项税额中抵扣。

五、住宿服务和旅游服务未列入不得抵扣项目，主要考虑是这两个行业属于公私消费参半的行业，因而用个人消费来进行规范。

六、新增“财政部和国家税务总局规定的其他情形”。

七、增加第（四）项、第（五）项所称货物的解释。

第二十八条 不动产 、无形资产的具体范围 ，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。

固定资产，是指使用期限超过 12 个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备 、工具 、器具等有形动产。

非正常损失 ，是指因管理不善造成货物被盗 、丢失 、霉烂变质 ，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。

【 政策解读】

本条是关于固定资产、非正常损失的解释。

与原政策规定相比，《试点实施办法》删除了非增值税应税项目的表述。非增值税应税项目是相对于增值税应税项目的一个概念。在原《增值税暂行条例》的规定中，非增值税应税服务项目是指属于应征收营业税的项目。随着此次营业税改征增值税后，改征范围实现全覆盖，已经不存在非增值税应税项目。

固定资产是从会计核算角度对某一类货物的概括性称呼，其本质仍然是货物，在固定资产划分上，税法与会计的标准并不完全一致。目前税法对固定资产的规定为，使用期限超过 12 个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。和会计准则相比，不包括不动产及不动产在建工程（准则中固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有，并且使用寿命超过一个会计年度）。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、营业税全部改征增值税后，不存在“非增值税应税项目”，本条予以删除。

二、将不动产的概念移至《应税范围注释》中。

三、将不动产在建工程移至上文第二十七条第（五）款后。

四、将“包括”改为“属于”。

五、新增明确不动产、无形资产的范围按照《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。

六、新增“不动产被没收、拆除”条款。

【 相关知识】

一、企业会计准则中的 “ 固定资产 ” 的定义。

固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：

（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；

（二）使用寿命超过一个会计年度。使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。

二、 企业会计准则中的 “ 固定资产 ” 的 确认条件固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：

（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；

（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。

第二十九条 适用一般计税方法的纳税人, 兼营简易计税方法计税项目 、 免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+ + 免征增值税项目销售额） ÷ 当期全部销售额

主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。

【 政策解读】

本条是关于兼营简易计税方法计税项目、免税项目而无法划分的进项税额如何进行划分的规定。理解本条规定应主要从以下两个方面掌握：

一、在纳税人现实生产经营活动中，兼营行为是很常见的，经常出现进项税额不能准确划分的情形。比较典型的就是耗用的水和电力。但同时也有很多进项税额时可以划分清楚用途的，比如：纳税人购进的一些原材料，用途是确定的，所对应的进项税额也就可以准确划分。因此，本条的公式只是对不能准确划分的进项税额进行划分计算的方法，对于能够准确划分的进项税额，直接按照归属进行区分。因此，纳税人全部不得抵扣的进项税额应按照下列公式计算：

纳税人全部不得抵扣的进项税额＝当期可以直接划分的不得抵扣的进项税额+当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免税增值税项目销售额）÷当期全部销售额

二、按照销售额比例法进行换算是税收管理中常用的方法，与此同时还存在其它的划分方法。一般情况下，按照销售额的比例划分是较为简单的方法，操作性比较强，便于纳税人和税务机关操作。

三、引入年度清算的概念。对于纳税人而言，进项税额转出是按月进行的，但由于年度内取得进项税额的不均衡性，有可能会造成按月计算的进项转出与按年度计算的进项转出产生差异，主管税务机关可在年度终了对纳税人进项转出计算公式进行清算，可对相关差异进行调整。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、营业税全部改征增值税后，没有“非增值税应税劳务”，删除相关条款。

二、删除“非增值税应税劳务营业额”、“当期全部营业额”。

第三十条 已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产） 、 劳务 、 服务 ， 发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目 、 免征增值税项目除外）的 ，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减 ； 无法确定该进项税额的 ，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

【 政策解读】

本条是关于纳税人已抵扣进项税额发生用途改变而需要扣减的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、本条规定针对的是已经抵扣进项税额的情况。

二、由于经营情况复杂，纳税人有时会先抵扣进项税额，

然后发生不得抵扣进项税额的情形，例如将购进货物申报抵扣后，又将其分配给本单位员工作为福利。为了保持征、扣税一致，规定了相应的进项税额应当从已申报的进项税额中予以扣减。方法为：

（一）对于能够确定的进项税额，直接将该进项税额从当期进项税额中扣减；

（二）对于无法确定的进项税额，则统一按照当期实际成本来计算应扣减进项税额。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，删除了“非增值税应税劳务”，主要原因是营业税全部改征增值税，没有非增值税应税劳务了。

第三十一条 已抵扣进项税额的固定资产 、无形资产或者不动产 ，发生本办法第二十七条规定情形的 ，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额=  固定资产、无形资产或者不动产净值 × 适用税率

固定资产 、无形资产或者不动产净值 ，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。

【 政策解读】

本条是关于已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生用途改变后如何计算不得抵扣进项税额的规定。

在 2009 年全国实施增值税转型改革时，对原增值税纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生《增值税暂行条例》第十条（一）至（三）项所列情形的，规定了不得抵扣进项税额的具体方法。自 2012 年以来，历次发布的营改增政策文件，均未对改征增值税的纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生上述情形如何处理进行明确，此次借全面实施营改增之际，将该规定补充进《试点实施办法》，并增加了无形资产和不动产，使税务机关和纳税人有据可依。具体如何计算不得抵扣进项税额，请参考《国家税务总局 关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条属于新增条款。

【 相关知识】

一、固定资产（不动产）折旧及相关概念

企业应当对所有固定资产计提折旧。

折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。

应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。

预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。

二、无形资产摊销及相关概念

使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。

企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。

无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。

第三十二条 纳税人适用一般计税方法计税的 ，因销售折让 、中止或者退回而退还给购买方的增值税额 ，应当从当期的销项税额中扣减 ； 因销售折让 、 中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。

【 政策解读】

本条是关于纳税人扣减销项税额和进项税额的规定。理解本条规定应从以下方面掌握：

一、销售折让的定义

会计准则第 14 号——收入第八条：“销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。”。对增值税而言，销售折让其实是指纳税人提供应税行为后因为劳务成果（包括无形资产或者不动产）质量不合格等原因在售价上给予的减让。

二、一般纳税人开具增值税专用发票，发生销货退回、开票有误、应税行为中止以及发票抵扣联、发票联均无法认证等情形但不符合作废条件，或者因销货部分退回及发生销售折让，需要开具红字专用发票的，暂按以下方法处理：

专用发票已交付购买方，购买方可在增值税专用发票新系统中填开并上传《开具红字增值税专用发票信息表》（以下统称《信息表》）。《信息表》所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证（所购货物或服务等不属于增值税扣税项目范围的除外）。经认证结果为“认证相符”并且已经抵扣增值税进项税额的，购买方在填开《信息表》时不填写相对应的蓝字专用发票信息，应暂依《信息表》所列增值税税额从当期进项税额中转出，未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，与《信息表》一并作为记账凭证；经认证结果“无法认证”、“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”，以及所购货物或服务不属于增值税扣税项目范围的，购买方不列入进项税额，不作进项税额转出，填开《信息表》时应填写相对应的蓝字专用发票信息。专用发票尚未交付购买方或者购买方拒收的，销售方应于专用发票认证期限内在增值税发票新系统中填开并上传《信息表》。

主管税务机关通过网络接收纳税人上传的《信息表》，系统自动校验通过后，生成带有“红字发票信息表编号”的《信息表》，并将信息同步至纳税人端系统中。销售方凭税务机关校验通过的《信息表》开具红字专用发票，在增值税发票系统升级版中以销项负数开具。红字专用发票应与《信息表》一一对应。纳税人也可凭《信息表》电子信息或纸质资料到税务机关对《信息表》内容进行系统校验。纳税人需要开具红字增值税普通发票的，可以在所对应的蓝字发票金额范围内开具多份红字发票。红字机动车销售统一发票需与原蓝字机动车销售统一发票一一对应。

三、纳税人可以参考的主要文件包括：

（一）《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》（国税发〔2006〕156 号）。

（二）《国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第39号）。

（三）《国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》 （国家税务总局公告2014年第19号）。

（四）《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》 （国家税务总局公告2015年第19号）。

【 政策主要变化】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：将“发生服务中止、购进货物退出、折让而收回的增值税额”修改为“因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额”，主要原因是，无形资产、不动产将纳入此次营改增试点范围。

【 相关知识】

一、销售折让的账务处理

在通常情况下，销售行为在先，购货方希望售价减让在后，也就是说销售折让发生在销售收入已经确认之后，因此，销售折让发生时的账务处理，会计准则第 14 号——收入第八条是这样规定的：“企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。

销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第 29 号——资产负债表日后事项》。”

二、增值税发票认证

增值税发票认证是指通过增值税发票税控系统对增值税发票所包含的数据进行识别、确认。纳税人通过增值税发票税控系统开具发票时，系统会自动将发票上的开票日期、发票号码、发票代码、购买方纳税人识别号、销售方纳税人识别号、金额、税额等要素，经过加密形成防伪电子密文打印在发票上。认证时，税务机关利用扫描仪采集发票上的密文和明文图像，或由纳税人自行采集发票电子信息传送至税务机关，通过认证系统对密文解密还原，再与发票明文进行比对，比对一致则通过认证。发票认证是税务机关进行纳税申报管理、出口退税审核、发票稽核比对、异常发票核查以及税务稽查的重要依据，在推行“以票控税”、加强税收征管中发挥着重要作用。

三、取消增值税发票认证

2016 年 2 月，国家税务总局印发《关于纳税信用 A 级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》（国家税务总局公告 2016 年第 7 号），对纳税信用 A 级纳税人取消增值税发票认证。

第三十三条 有下列情形之一者 ，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额 ，不得抵扣进项税额 ，也不得使用增值税专用发票：

（一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。

（二）应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。

【 政策解读】

为了加强对符合一般纳税人条件的纳税人的管理，防止利用一般纳税人和小规模纳税人的两种不同的征税办法少缴税款，《试点实施办法》制定了一项特殊的规定：对一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的，以及应当登记一般纳税人资格而未登记的（如：年销售额超过小规模纳税人标准但未登记一般纳税人资格的），要按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

 

第三节 简易计税方法

第三十四条 简易计税方法的应纳税额 ，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额 ，不得抵扣进项税额 。应纳税额计算公式：

应纳税额= 销售额 × 征收率

【 政策解读】

本条是关于简易计税方法应纳税额的规定。采取简易计税方法计算应纳税额时，不得抵扣进项税额。销售额为不含税销售额，征收率为 3%。

小规模纳税人一律采用简易计税方法计税，一般纳税人提供的特定应税服务可以选择适用简易计税方法。

例如：试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。其中，班车，是指按固定路线、固定时间运营并在固定站点停靠的运送旅客的陆路运输服务。

例如：试点纳税人中的一般纳税人，以清包工方式提供的建筑服务，试点期间也可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第三十五条 简易计税方法的销售额不包括其应纳税额 ，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的 ，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额 ÷ （1 ＋征收率）

【 政策解读】

本条是关于简易计税方法下如何将含税销售额换算为不含税销售额的规定。与一般计税方法相同，简易计税方法中的销售额也是不含税销售额。

如：某小规模纳税人提供餐饮服务含税销售额为 103 元，在计算时应先扣除税额，即：不含税销售额=103 元÷（1+3%）=100 元，则增值税应纳税额=100 元×3%=3 元。

和原营业税计税方法的区别：原营业税应纳税额=103×5%=5.15 元。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第三十六条 纳税人适用简易计税方法计税的 ，因销售折让 、中止或者退回而退还给购买方的销售额  应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。

【 政策解读】

本条是关于纳税人适用简易计税方法计税的发生销售折让等情况扣减销售额的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、适用对象

（一）小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产。

（二）一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产可选择简易计税方法计税的应税行为。

二、开具增值税专用发票情况对小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产并收取价款后，发生服务中止、折让或者退回而退还销售额给购买方，依照本条规定将所退的款项扣减当期销售额的，如果小规模纳税人已就该项业务委托税务机关为其代开了增值税专用发票的，应按规定申请开具红字专用发票。

例如：某小规模纳税人仅经营某项应税服务，2015 年 5月发生一笔销售额为 1000 元的业务并就此缴纳税额，6 月该业务由于合理原因发生退款。（销售额皆为不含税销售额）第一种情况：6 月该应税服务销售额为 5000 元：

在 6 月的销售额中扣除退款的 1000 元，6 月最终的计税销售额为 5000-1000=4000 元，6 月交纳的增值税为 4000×3%=120 元。

第二种情况：6 月该应税服务销售额为 600 元，7 月该应税服务销售额为 5000 元：

6 月的销售额中扣除退款中的 600 元，6 月最终的计税销售额为 600-600=0 元，6 月应纳增值税额为 0×3%=0 元；6月销售额不足扣减而多缴的税款为 400×3%=12 元，可以从以后纳税期扣减应纳税额。7 月企业实际缴纳的税额为 5000×3%-12=138 元。

纳税人可以参考的主要文件包括：《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 19 号） 。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、将“纳税人提供的适用简易计税方法计税的应税服务”修改为“纳税人适用简易计税方法计税的”。

二、将“因服务中止或者折让”修改为“因销售折让、中止或者退回”。

主要原因是此次将销售无形资产和不动产纳入营改增试点范围。

 

第四节 销售额的确定

第三十七条 销售额 ，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用 ，财政部和国家税务总局另有规定的除外。

价外费用 ，是指价外收取的各种性质的收费 ，但不包括以下项目：

（一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。

（二）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。

【 政策解读】

本条是关于应税行为销售额的基本规定。理解本条规定应从以下方面掌握：

一、 一般销售方式下的销售额

（一）销售额的前提是发生应税行为，未发生应税行为取得的收入不作为销售额，无需缴纳增值税。

（二）销售额是不含税销售额，销售额中不含增值税额本身。含税销售额按照以下公式换算：

销售额＝含税销售额÷（1+税率或者征收率）

（三）销售额包括收取的全部价款和价外费用。

关于价外费用的具体范围，在增值税暂行条例实施细则做了较详尽的列举，但是由于纳税人实际业务的复杂性，仍然会存在列举不尽的情况。因此，本条规定只对价外费用进行了概括性描述,没有进行逐一列举。同时，本条明确了对代收的符合条件的政府性基金和行政事业性收费，以及以委托方名义开具发票代委托方收取的款项不属于价外费用范畴。

例如：航空运输企业的应征增值税销售额不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

（四）外币销售额的折算：发生的当天或者当月 1 日的人民币汇率中间价。

二、销售额的特殊规定

（一）折扣销售 。

折扣销售，是指销售方在销售货物或应税劳务、发生应税行为时，因购买方购买数量较大等原因而给予购买方的价格优惠。在同一张发票“金额”栏注明折扣额的，可按折扣后金额作为销售额，与现行规定一致。未在“金额”栏注明折扣额的，应该按折扣前金额作为销售额。

（ 二）发生销售折让、中止或者退回。

纳税人发生应税行为因销售折让、中止或者退回的，应扣减当期的销项税额（一般计税方法）或销售额（简易计税方法）。

（ 三）视同发生应税行为。

纳税人发生视同发生应税行为情形的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

1.按照纳税人最近时期销售同类应税行为的平均价格确定。

2.按照其他纳税人最近时期行为同类应税行为的平均价格确定。

3.按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：

组成计税价格=成本×（1+成本利润率）

成本利润率由国家税务总局确定。目前暂定为 10%。

（ 四）差额确定销售额。

虽然全行业纳入了增值税的征收范围，但是目前仍然有无法通过抵扣机制避免重复征税的情况存在，因此引入了差额征税的办法，解决纳税人税收负担增加问题。以下属于差额确定销售额的项目：

1.金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。

2.经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。

3.融资租赁和融资性售后回租业务。

（1）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

（2）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

（3）试点纳税人根据 2016 年 4 月 30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人,经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的，根据 2016 年 4 月 30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：

①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

4.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

5.试点纳税人中的一般纳税人（以下称一般纳税人）提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

6.试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

7.试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

8.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

9.一般纳税人销售其 2016 年 4 月 30 日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。

10.小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、增加“财政部和国家税务总局另有规定的除外”。

二、删除“符合下列条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费”，主要原因是相关内容已放在第十条。

三、新增 “以委托方名义开具发票代委托方收取的款项”不属于价外费用的规定。

第三十八条 销售额以人民币计算。

纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的 ，应当折合成人民币计算 ， 折合率可以选择销售额发生的当天或者当 月 1 日的人民币汇率中间价。纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后 12 个月内不得变更。

【 政策解读】

本条是关于销售额应当以人民币计算的规定。

有关销售额应以人民币计算的要求包括：

一、销售额应当以人民币计算。纳税人以外币结算销售额的，应当折合成人民币计算。

二、纳税人可以选择以销售额发生的当天或者当月 1 日的人民币汇率中间价作为折合率，但应当在事先确定采用何种折合率，且确定后 12 个月内不得变更。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

【 相关知识】

人民币汇率中间价，是指中国外汇交易中心根据中国人民银行授权，每日计算和发布人民币对美元等主要外汇币种汇率中间价。中间价是即期银行间外汇交易市场和银行挂牌汇价的最重要参考指标。

其中人民币对美元汇率中间价的形成方式为：交易中心于每日银行间外汇市场开盘前向外汇市场做市商询价，并将全部做市商报价作为人民币对美元汇率中间价的计算样本，去掉最高和最低报价后，将剩余做市商报价加权平均，得到当日人民币对美元汇率中间价，权重由交易中心根据报价方在银行间外汇市场的交易量及报价情况等指标综合确定。

第三十九条 纳税人兼营销售货物 、劳务 、服务 、无形资产或者不动产 ， 适用不同税率或者征收率的 ，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额 ； 未分别核算的 ，从高适用税率。

【 政策解读】

本条是关于纳税人兼营时如何划分销售额的规定。

试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，

按照以下方法适用税率或者征收率：

1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。

3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

例如：某试点一般纳税人既销售不动产，又提供经纪代理服务，如果该纳税人能够分别核算上述两项应税行为的销售额，则提销售不动产适用 11%的增值税税率，提供经纪代理服务适用 6%的增值税税率；如果该纳税人没有分别核算上述两项应税行为的销售额，则销售不动产和提供经纪代理服务均从高适用 11%的增值税税率。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条增加了“纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产”的表述。

第四十条 一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物 ，为混合销售 。从事货物的生产 、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为 ，按照销售货物缴纳增值税 ；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

本条所称从事货物的生产 、批发或者零售的单位和个体工商户 ，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主 ，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

【 政策解读】

本条是关于混合销售行为的规定。理解本条规定应从以下方面掌握：

一、为什么有混合销售的规定

原增值税和营业税条例及细则中有关混合销售的概念是一致的，即一项销售行为如果既涉及货物又涉及营业税应税劳务，为混合销售行为。此次营改增后，营业税全部改征增值税，已不存在涉及货物又涉及非增值税应税劳务的概念。但如果销售一个茶杯都要划分货物与设计，分别按 17％和 6％分别征税的话，又改变了税制改革的初衷，也使本来简单的问题复杂化。因此，《试点实施办法》增加了混合销售的表述，明确处理原则，规定：一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。

二、如何确定混合销售行为

从混合销售行为的定义中我们知道，鉴别混合销售行为成立的标准是以一项销售行为是否既涉及服务又涉及货物为尺度的，那么，在实际工作中，应该如何来确定什么行为是混合销售行为呢?

混合销售行为成立的行为标准有两点，一是其销售行为必须是一项；二是该项行为必须即涉及服务又涉及货物，其“货物”是指增值税条例中规定的有形动产，包括电力、热力和气体；服务是指属于改征范围的交通运输服务、建筑服务、金融保险服务、邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务等。

我们在确定混合销售是否成立时，其行为标准中的上述两点必须是同时存在，如果一项销售行为只涉及销售服务，不涉及货物，这种行为就不是混合销售行为；反之，如果涉及销售服务和涉及货物的行为，不是存在一项销售行为之中，这种行为也不是混合销售行为。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条为新增条款。

第四十一条 纳税人兼营免税 、减税项目的 ，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税 、减税。

【 政策解读】

本条是关于兼营减免税项目时分别核算销售额的规定。这一规定是为了使纳税人能够准确核算和反映免税、减税项目的销售额，将分别核算作为纳税人减免税的前置条件。未分别核算销售额的，按照《试点实施办法》的规定，不得享受免税、减税优惠。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第四十二条 纳税人发生应税行为 ，开具增值税专用发票后，发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的 ，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票 ；未按照规定开具红字增值税专用发票的 ，不得按照本办法第三十二条和第三十六条的规定扣减销项税额或者销售额。

【 政策解读】

本条是关于纳税人开具红字增值税专用发票的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、这一条款体现了权利与义务对等的原则，从销售方的角度看，发生退款时，计算缴纳增值税的销售额减少，因此可以扣减自己的销项税额，减少纳税义务。而从购买方的角度看，发生退款时对方应纳增值税减少，相应要扣减自己的进项税额。这样做，可以保证销售方按照扣减后的销售额计税，购买方同样按照扣减后的进项税额申报抵扣，避免销售方减少了销项税额但购买方不减少进项税额的情况发生，保证国家税款能够足额征收。

二、本条所述纳税人销售服务、无形资产或者不动产，

开具增值税专用发票情况，既包括一般纳税人自行开具增值税专用发票，也包括小规模纳税人委托税务机关代开增值税

专用发票。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第四十三条 纳税人发生应税行为 ，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的 ，以折扣后的价款为销售额 ；未在同一张发票上分别注明的 ，以价款为销售额 ，不得扣减折扣额。

【 政策解读】

本条是关于纳税人采取折扣方式提供应税服务如何征税的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、纳税人采取折扣方式销售服务、无形资产或者不动产的，如果将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，纳税人可以按价款减除折扣额后的金额作为销售额计算缴纳增值税；如果没有在同一张发票上分别注明的，纳税人不得按价款减除折扣额后的金额作为销售额，应按价款作为销售额计算缴纳增值税。

例如：纳税人提供应税服务的价款为 100 元、折扣额为10 元，如果将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以90 元为销售额；如果未在同一张发票上分别注明的，以 100元为销售额。

二、纳税人采取折扣方式销售服务、无形资产或者不动产，价款和折扣额在同一张发票上分别注明是指价款和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，以折扣后的价款为销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从价款中减除。

纳税人可以参考的主要文件包括：《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》国税函〔2010〕56号。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第四十四条 纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的 ， 或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的 ，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：

（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。

（三） 按照组成计税价格确定 。 组成计税价格的公式为 ：

组成计税价格= = 成本 × （ 1+ 成本利润率）

成本利润率由国家税务总局确定。

不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的 ，通过人为安排 ， 减少 、免除 、推迟缴纳增值税税款 ，或者增加退还增值税税款。

【 政策解读】

本条是关于应税行为价格明显偏低或者偏高以及视同发生应税行为的销售额核定的规定。

“不具有合理商业目的”借鉴了国际税收管理的通用概念，对可能存在的以获取税收利益而非正常商业目的为唯一或者主要目标的行为进行限制，体现了公平税负的原则。“不具有合理商业目的”的安排是指违背立法意图，且主要目的在于获得包括减少、免除、推迟缴纳税款或者税法规定的其他支付款项，或者增加返还、退税收入或者税法规定的其他收入款项等税收利益的人为规划的一个或者一系列行动或者交易，包括任何明确或者隐含的、实际执行或者意图执行的合同、协议、计划、谅解、承诺或者保证等，以及根据它们而付诸实施的所有行动和交易。

成本利润率目前暂定为 10%。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：

一、将“提供应税服务”改为“发生应税行为”。主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。

二、将“所列视同提供应税服务”修改为“所列行为”。

主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。

三、将“应税服务”修改为“服务、无形资产或者不动产”。

主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。

四、新增关于不具有合理商业目的的解释。主要是为了便于纳税人理解和基层税务机关执行。

【 相关知识】

成本利润率，是反映盈利能力的另一个重要指标，是利润与成本之比。成本利润率还是反映企业投入产出水平的指标，可以综合衡量生产和销售产品的全部得与失的经济效果，为不断降低产品成本和提高成本利润率提供参考，不仅可以反映企业生产、经营管理效果的重要指标，也是制定价格的重要依据。

 

第五章 纳税义务、扣缴义务发生时间和纳税地点

第四十五条 增值税纳税义务发生时间为：

（一）纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天 ； 先开具发票的 ，为开具发票的当天 。

收讫销售款项 ，是指纳税人销售服务 、无形资产或者不动产过程中或者完成后收到款项。

取得索取销售款项凭据的当天 ，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的 ，为服务 、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

（二）纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

（三）纳税人从事金融商品转让，为金融商品所有权转移的当天。

（四）纳税人发生本办法第十四条规定情形的，其纳税义务发生时间为服务 、 无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。

（五）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。

【 政策解读】

本条是关于纳税义务发生时间确认原则的规定。理解本条规定应从以下四个方面掌握：

一、如何理解“先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天”纳税人发生应税行为，由于增值税实行凭专用发票抵扣税款的办法，购买方在取得销售方开具的专用发票后，即使尚未向提供方支付相关款项，仍然可以按照有关规定凭专用发票抵扣进项税额。因此，如果再以收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天作为销售方的纳税义务发生时间，就会造成增值税的征收与抵扣相脱节，即：销售方尚未申报纳税，购买方已经提前抵扣了税款。此外，为使纳税人开具增值税普通发票与开具专用发票的征税原则保持一致。本条规定：如果纳税人发生应税行为时先开具发票的，纳税义务发生时间为开具发票的当天。

需要注意的是，以开具发票的当天为纳税义务发生时间的前提，是纳税人发生应税行为。

二、如何理解“收讫销售款项，是指纳税人发生应税行为过程中或者完成后收到款项”

（一）按照收讫销售款项确认应税行为纳税义务发生时间的，应以发生应税行为为前提。

（二）收讫销售款项，是指在应税行为发生后收到的款项，包括在应税行为发生过程中或者完成后收取的款项；

（三）除了提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式外，在发生应税行为之前收到的款项不属于收讫销售款项，不能按照该时间确认纳税义务发生。

三、如何理解取得索取销售款项凭据的当天

取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。

取得索取销售款项凭据的当天按照如下顺序掌握：

（一）签订了书面合同且书面合同确定了付款日期的，

按照书面合同确定的付款日期的当天确认纳税义务发生；

（二）未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，

按照应税行为完成的当天确认纳税义务发生。

四、纳税义务发生时间中的特殊规定

（一）采取预收款方式提供建筑服务、租赁服务。

纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。

如何理解这句话？纳税人提供建筑服务和租赁服务与提供其它应税服务的处理原则有所不同，如果纳税人采取预收款方式的，以收到预收款的当天作为纳税义务发生时间。

例如：某试点纳税人出租一辆小轿车，租金 5000 元/月，一次性预收了对方一年的租金共 60000 元，则应在收到 60000元租金的当天确认纳税义务发生，并按 60000 元确认收入。而不能将 60000 元租金采取按月分摊确认收入的方法，也不能在该业务完成后再确认收入。

（二）金融商品转让的纳税义务发生时间

纳税人从事金融商品转让，纳税义务发生时间为金融商品所有权转移的当天。

（三）视同发生应税行为的纳税义务发生时间

纳税人发生《试点实施办法》第十四条视同发生应税行为的，其纳税义务发生时间为应税行为完成的当天。

《试点实施办法》第十四条规定：除以公益活动为目的或者以社会公众为对象外，向其他单位或者个人无偿提供服务，以及向其他单位或者个人无偿转让无形资产或者不动产，应视同发生应税行为缴纳增值税。由于无偿提供应税服务、无偿转让无形资产或者不动产不存在收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的情况，因此，将其纳税义务发生时间确定为应税行为完成的当天。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：增加了新纳入营改增试点范围的建筑服务、生活性服务、销售无形资产和销售不动产的纳税义务发生时间的规定。

第四十六条 增值税纳税地点为：

（一）固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。总机构和分支机构不在同一县（市）的 ，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税 ； 经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准 ， 可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

（二）非固定业户应当向应税行为发生地主管税务机关申报纳税 ；未申报纳税的 ，由其机构所在地或者居住地主管税务机关补征税款。

（三）其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，

转让自然资源使用权 ，应向建筑服务发生地、不动产所在地 、自然资源所在地税务机关申报纳税。

（四）扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报缴纳扣缴的税款。

【 政策解读】

本条是关于纳税地点的规定。理解本条规定应从以下四个方面掌握：

一、固定业户应当向其机构所在地或者居住地主管税务机关申报纳税。

根据税收属地管辖原则，固定业户应当向其机构所在地的主管税务机关申报纳税，这是一般性规定。这里的机构所在地是指纳税人的注册登记地。如果固定业户设有分支机构，且不在同一县(市)的，应当分别向各自所在地的主管税务机关申报纳税。经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。具体审批权限如下：

（一）总机构和分支机构不在同一省、自治区、直辖市的，经财政部和国家税务总局批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

（二）总机构和分支机构不在同一县(市)，但在同一省、自治区、直辖市范围内的，经省、自治区、直辖市财政厅（局）、国家税务局审批同意，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税。

二、非固定业户应当向应税行为发生地的主管税务机关申报纳税；未申报纳税的，由其机构所在地或者居住地的主管税务机关补征税款。

三、其他个人提供建筑服务，销售或者租赁不动产，转让自然资源使用权，应向建筑服务发生地、不动产所在地、然资源所在地税务机关申报纳税。既维持各地原来的财政收入不变，也方便了纳税人。

四、扣缴义务人应当向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。

为促使扣缴义务人履行扣缴义务，同时方便其申报缴纳所扣缴税款，本条规定扣缴义务人向其机构所在地或者居住地的主管税务机关申报缴纳其扣缴的税款。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：增加了新纳入营改增试点范围的建筑服务、生活性服务、销售无形资产和销售不动产的纳税地点的规定。

【 相关知识】

什么是纳税地点？

纳税地点，是指纳税人依据税法规定向征税机关申报纳税的具体地点。它说明纳税人应向哪里的征税机关申报纳税，以及哪里的征税机关有权进行税收管辖的问题。我国税法上规定的纳税地点主要是机构所在地、居住地、经济活动发生地、财产所在地、报关地等。

第四十七条 增值税的纳税期限分别为 1 日、3 日、5日 、10 日 、15 日 、1 个月或者 1 个季度 。 纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定 。以 1 个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人 、银行 、财务公司 、信托投资公司 、信用社 ，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人 。不能按照固定期限纳税的 ，可以按次纳税。

纳税人以 1 个月或者 1 个季度为 1 个纳税期的 ，自期满之日起  15 日内申报纳税；以 1 日、3 日 5 日、10 日或 者15 日为 1 个纳税期的 ，自期满之日起 5 日内预缴税款 ，于次月 1 日起 15 日内申报纳税并结清上月应纳税款。

扣缴义务人解缴税款的期限，按照前两款规定执行。

【 政策解读】

本条是关于增值税的纳税期限的规定。本条新增了银行、财务公司、信托投资公司、信用社以1 个季度为 1 个纳税期的规定。

需要注意的是，《国家税务总局关于合理简并纳税人申报缴税次数的公告》（国家税务总局公告2016年第6号）规定，4 月 1 日起，增值税小规模纳税人原则上实行按季申报缴纳增值税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：新增“银行、财务公司、信托投资公司、信用社”以 1 个季度为纳税期限。

【 相关知识】

一、纳税期限

纳税期限，是指税收法律规定的，纳税人发生纳税义务后缴纳税款的法定期限。它是税收强制性、固定性在时间上的体现。纳税期限与具体的税种形式和应纳税额的大小有关，一般由税收法律、行政法规规定，税收法律、行政法规未明确规定纳税期限的，由税务机关按规定予以确定。

二、纳税申报期限

纳税申报期限是指法律、行政法规规定的或者税务机关根据法律、行政法规的规定确定的纳税人、扣缴义务人向税务机关申报应纳或者应解缴税款的期限。任何纳税人都必须如期纳税，否则就是违反税法，要受到法律制裁。确定纳税期限，要根据课税对象和国民经济各部门生产经营的不同特点来决定。如流转课税，当纳税人纳税义务发生后就应将税款缴入国库，但为了简化手续，便于纳税人经营管理和缴纳税款(降低税收征收成本和纳税成本)，可以根据情况将纳税期限确定为 1 天、3 天、5 天、10天、15 天或 1 个月。确定纳税期限，包含两方面的含义：一是确定结算应纳税款的期限，即多长时间纳一次税。一般有1 天、3 天、5 天、10 天、15 天、一个月等几种。二是确定缴纳税款的期限，即纳税期满后税款多长时间必须入库。

 

第六章 税收减免的处理

第四十八条 纳税人发生应税行为适用免税 、 减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税 。放弃免税、减税后，36 个月内不得再申请免税、减税。纳税人发生应税行为同时适用免税和零税率规定的 ，纳税人可以选择适用免税或者零税率。

【 政策解读】

本条是关于税收减免处理的规定。要理解本条规定应从以下六个方面掌握：

一、现行的增值税税收优惠主要包括：直接免税、减征税款、即征即退（税务机关负责）、先征后返（财政部门负责）等形式。

二、试点纳税人发生应税行为适用免税、减税规定的，可以放弃免税、减税，依照本办法的规定缴纳增值税。放弃免税、减税后，36 个月内不得再申请免税、减税。

三、放弃减免税权的增值税一般纳税人发生应税行为，可以按规定开具增值税专用发票。

四、纳税人一经放弃减免税权，其发生的全部应税行为均应按照适用税率或征收率征税，不得选择某一减免税项目放弃减免税权，也不得根据不同的对象选择部分应税行为放弃减免税权。

五、纳税人购进专用于免税项目的货物、加工修理修配劳务、应税服务、无形资产或者不动产取得的增值税扣税凭证，一律不得抵扣。

六、对于税务机关、财政监察专员办事机构、审计机关等执法机关根据税法有关规定查补的增值税等各项税款，必须全部收缴入库，均不得执行由财政和税务机关给予返还的优惠政策。具体规定可以参考《财政部 国家税务总局关于明确对查补税款不得享受先征后退政策的批复》（财税字〔1998〕80 号）

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：将“优先适用零税率”修改为“选择适用免税或者零税率”。

【 相关知识】

一、减免税的定义

减免税是对某些纳税人或课税对象的鼓励或照顾措施。

减税是从应征税款中减征部分税款；免税是免征全部税款。

二、减免税的分类

（一）按减免方式分类。

1．税基式减免。这是通过直接缩小计税依据的方式实现的减税免税。

具体包括起征点、免征额、项目扣除等。如增值税政策规定对个人销售额未达到起征点的，可免征增值税。

2．税率式减免。即通过直接降低税率的方式实现的减税免税。

具体包括重新确定税率、选用其他税率、零税率等形式。

3．税额式减免。即通过直接减少应纳税额的方式实现的减税免税。

具体包括全部免征、减半征收、核定减免率等。

（二）按照在税法中的地位分类。

1．法定减免。是指在各税种的基本法规定的减免税，

体现了该税种减免税的基本原则规定，具有长期的适用性。如增值税暂行条例第十五条的免税规定。

2．特定减免。是根据涉税经济情况发展变化和发挥税收调节作用而规定的减税免税。特定减免主要有两种情况，一是在税收的基本法确定后，由于国家政治经济情况的发展变化所作的减免税补充规定；二是由于税收基本法中不能或不宜一一列举，而采用补充规定的减免税形式。按有效期限长短，特定减免可分为无期限和有期限，大多特定减免税都是有期限的，减免税到了规定的期限，就应按规定恢复征税。

3．临时减免。是指出法定减免和特定减免以外的其他临时性的减税免税。

第四十九条 个人发生应税行为的销售额未达到增值税起征点的 ，免征增值税 ；达到起征点的 ，全额计算缴纳增值税。

增值税起征点不适用于登记为一般纳税人的个体工商户。

【 政策解读】

本条是关于增值税起征点的规定。理解本条规定应从以下三个方面掌握：

一、适用范围

增值税起征点仅适用于《试点实施办法》规定的个人，包括：个体工商户和其他个人，但不适用于认定为一般纳税人的个体工商户。即：增值税起征点仅适用于按照小规模纳税人纳税的个体工商户和其他个人。

二、销售额的确定

增值税起征点所称的销售额是指纳税人销售服务、无形资产或者不动产的销售额（不包括销售货物和提供加工修理修配劳务的销售额），销售额不包括其应纳税额，采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：

销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）

三、达到增值税起征点的征税规定

纳税人达到增值税起征点的，应全额计算缴纳增值税，不应仅就超过增值税起征点的部分计算缴纳增值税。

例如：纳税人提供应税服务的起征点为 20000 元，某个体工商户（小规模纳税人）本月取得交通运输服务收入 20000元（含税），该个体工商户本月应缴纳多少增值税？

分析：因为提供应税服务的起征点为 20000 元，该个体工商户本月交通运输服务不含税收入为 20000÷（1+3%）=19417.48 元。交通运输服务取得的收入未达到起征点，因此对该部分收入无需缴纳增值税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第五十条 增值税起征点幅度如下: :

（一）按期纳税的，为月销售额 5000-20000 元（含本数） 。

（二）按次纳税的，为每次（日）销售额 300-500 元（含本数）。

起征点的调整由财政部和国家税务总局规定 。省 、自治区、直辖市财政厅 （局）和国家税务局应当在规定的幅度内 ，根据实际情况确定本地区适用的起征点 ， 并报财政部和国家税务总局备案。

对增值税小规模纳税人中月销售额未达 到2 万元的企业或非企业性单位 ，免征增值税 。2017 年 年 12 月 31 日前 ，对月销售额 2 万元（含本数）至 3 万元的增值税小规模纳税人 ，免征增值税。

【 政策解读】

本条是关于增值税起征点幅度的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、为了鼓励小微企业的发展，目前全国适用于个人（不含登记为一般纳税人的个体工商户）的增值税起征点如下：

（一）销售货物的，为月应税销售额 20000 元；

（二）销售应税劳务的，为月应税销售额 20000 元；

（三）发生应税行为的，为月应税销售额 20000 元；

（四）按次纳税的，为每次（日）销售额 300—500 元。

二、增值税小规模纳税人中月销售额未达到 2 万元的企业、非企业性单位和个人，免征增值税。

2017 年 12 月 31 日前，对月销售额 2 万元（含本数）至3 万元的增值税小规模纳税人，免征增值税。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条增加了月销售额未达到 3 万元的小规模纳税人免征增值税的表述。

第七章 征收管理

第五十一条 营业税改征的增值税 ，由国家税务局负责征收 。 纳税人销售取得的不动产和其他个人出租不动产的增值税，国家税务局暂委托地方税务局代为征收。

【 政策解读】

本条是关于委托地方税务局代征增值税的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

一、纳税人销售服务、无形资产或者不动产在实施营改增试点前属于征收营业税的范围，由地方税务局负责征收。

《试点实施办法》明确：销售服务、无形资产或者不动产由营业税改征的增值税，由国家税务局负责征收。即：纳税人销售服务、无形资产或者不动产不再向主管地方税务局申报缴纳营业税，应向主管国家税务局申报缴纳增值税。另外，由于纳税人销售不动产和其他个人出租不动产的征收管理较为复杂，涉及系统改造、房产核价以及与其他单位衔接等问题，短期内无法解决，因此，对于纳税人销售不动产和其他个人出租不动产的增值税，暂委托地方税务局代为征收。

二、关于跨期业务的处理规定

（一）试点纳税人发生应税行为，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。

（二）试点纳税人发生应税行为，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。

（三）试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为，因税收检查等原因需要补缴税款的，应按照营业税政策规定补缴营业税。

（四）优惠政策的延续。

按照《试点过渡政策规定》第六条的规定，如果试点纳税人在纳入营改增试点之日前已经按照有关政策规定享受了营业税税收优惠，在剩余税收优惠政策期限内，按照本规定享受有关增值税优惠。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条为新增条款。

第五十二条 纳税人发生适用零税率的应税行为 ，应当按期向主管税务机关申报办理退（免）税 ，具体办法由财政部和国家税务总局制定。

【 政策解读】

本条是对试点纳税人发生适用零税率应税行为的规定。

在满足《试点实施办法》规定的纳税义务发生时间有关规定以及国家对应税行为出口设定的有关条件后，免征其出口应税行为的增值税，对实际承担的增值税进项税额，抵减应纳税额，未抵减完的部分予以退还。具体免抵退税额计算按照《关于发布<营业税改征增值税试点地区适用增值税零税率应税服务免抵退税管理办法（暂行）>的公告》（国家税务总局2012年第13号公告）等文件执行。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

第五十三条 纳税人发生应税行为 ，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票 ，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。

属于下列情形之一的，不得开具增值税专用发票：

（ 一）向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。

（ 二）适用免征增值税规定的应税行为。

【 政策解读】

本条是关于纳税人销售服务、无形资产或者不动产开具增值税专业发票的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：

增值税专用发票,是购买方支付增值税额并可按照增值税有关规定据以抵扣进项税额的凭证，是将上一环节纳税人已缴纳增值税税款传递给下一环节纳税人据以抵扣的重要链条。为此，《试点实施办法》明确:纳税人发生应税行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。但是，有如下两种情况之一的，纳税人不得开具增值税专用发票：

（一）向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产。消费者个人是应税行为的最终消费者，也是增值税税款的最终负担者，无需取得增值税专用发票据以抵扣进项税额。因此，纳税人向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产不得开具增值税专用发票，只能开具增值税普通发票。

（二）适用免征增值税规定的应税行为。

纳税人销售服务、无形资产或者不动产适用免征增值税规定的，在该环节不缴纳增值税，不存在将本环节已缴纳增值税税款传递给下一环节纳税人抵扣的问题。因此，纳税人销售服务、无形资产或者不动产适用免征增值税规定的，也不得开具增值税专用发票，只能开具增值税普通发票。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条将“提供应税服务”修改为“发生应税行为”。

第五十四条 小规模纳税人发生应税行为 ， 购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开。

【 政策解读】

本条是关于小规模纳税人代开增值税专用发票的规定。

由于增值税小规模纳税人不能自行开具增值税专用发票，其销售服务、无形资产或者不动产，如果购买方索取增值税专用发票的，可以向主管税务机关申请代开增值税专用发票。但是，对小规模纳税人向消费者个人销售服务、无形资产或者不动产以及销售服务、无形资产或者不动产适用免征增值税规定的，不得申请代开增值税专用发票。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条将“提供应税服务”修改为“发生应税行为”。

第五十五条 纳税人增值税的征收管理 ，按照本办法和《中华人民共和国税收征收管理法》及现行增值税征收管理有关规定执行。

【 政策解读】

本条是关于试点纳税人增值税的征收管理适用法律法规的基本规定。

按照《试点实施办法》和《中华人民共和国税收征收管理法》及现行增值税征收管理有关规定执行。其中，现行增值税征收管理有关规定，不仅包括《试点实施办法》的相关配套增值税规定，也应当包括《试点实施办法》颁布实施以前已经下发且现行有效的增值税规定。

【 政策主要变化点】

与《原试点实施办法》相比，本条无变化。

附：

销售服务、无形资产、不动产注释

一、销售服务

销售服务, 是指提供交通运输服务、邮政服务、电信服务、建筑服务、金融服务、现代服务、生活服务。

【 政策解读】

增加销售服务的定义，与《应税服务范围注释》（财税[2013]106 号，以下称《原注释》）相比，新增了建筑服务、金融服务、生活服务。

（一）交通运输服务。

交通运输服务 ，是指利用运输工具将货物或者旅客送达目的地 ，使其空间位置得到转移的业务活动 。包括陆路运输服务、水路运输服务、航空运输服务和管道运输服务。

1. 陆路运输服务。

陆路运输服务 ，是指通过陆路（地上或者地下）运送货物或者旅客的运输业务活动 ， 包括铁路运输服务和其他陆路运输服务。

（1）铁路运输服务 ，是指通过铁路运送货物或者旅客的运输业务活动。

（2）其他陆路运输服务 ，是指铁路运输以外的陆路运输业务活动 。包括公路运输 、缆车运输 、索道运输 、地铁运输 、城市轻轨运输等。

出租车公司向使用本公司自有出租车的出租车司机收取的管理费用，按照陆路运输服务缴纳增值税。

2. 水路运输服务。

水路运输服务 ，是指通过江、河 、湖 、川等天然 、人工水道或者海洋航道运送货物或者旅客的运输业务活动。

水路运输的程租、期租业务，属于水路运输服务。

程租业务 是指运输企业为租船人完成某一特定航次的运输任务并收取租赁费的业务。

期租业务 ，是指运输企业将配备有操作人员的船舶承租给他人使用一定期限 ，承租期内听候承租方调遣 ，不论是否经营 ， 均按天向承租方收取租赁费 ， 发生的固定费用均由船东负担的业务。

【 政策解读】

与《原注释》相比，将“远洋运输的程租、期租业务”改为“水路运输的程租、期租业务”，扩大了程租、期租业务的范围，将所有船舶程租、期租业务均纳入水路运输的范围。

3. 航空运输服务。

航空运输服务 ，是指通过空中航线运送货物或者旅客的运输业务活动。

航空运输的湿租业务，属于航空运输服务。

湿租业务 ，是指航空运输企业将配备有机组人员的飞机租给他人使用一定期限 ，承租期内听候承租方调遣 ，不论是否经营 ，均按一定标准向承租方收取租赁费 ，发生的固定费用均由承租方承担的业务。

航天运输服务，按照航空运输服务缴纳增值税。

航天运输服务 ，是指利用火箭等载体将卫星 、空间探测器等空间飞行器发射到空间轨道的业务活动。

4. 管道运输服务。

管道运输服务 ，是指通过管道设施输送气体 、液体 、固体物质的运输业务活动。

无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税 。

无运输工具承运业务 ，是指经营者以承运人身份与托运人签订运输服务合同 ，收取运费并承担承运人责任 ，然后委托实际承运人完成运输服务的经营活动。

【 政策解读】

把无运输工具承运人提供的承运业务，从运输代理中区分出来，按照交通运输服务缴纳增值税。

（二）邮政服务。

邮政服务 ，是指中国邮政集团公司及其所属邮政企业提供邮件寄递 、邮政汇兑和机要通信等邮政基本服务的业务活动。包括邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务。

1. 邮政普遍服务。

邮政普遍服务 ，是指函件 、包裹等邮件寄递 ，以及邮票发行、报刊发行和邮政汇兑等业务活动。

函件 ，是指信函 、印刷品 、邮资封片卡 、无名址函件和邮政小包等。

包裹 ，是指按照封装上的名址递送给特定个人或者单位的独立封装的物品 ， 其重量不超过五十千克 ，任何一边的尺寸不超过一百五十厘米，长、宽、高合计不超过三百厘米 。

2. 邮政特殊服务。

邮政特殊服务 ，是指义务兵平常信函 、机要通信 、盲人读物和革命烈士遗物的寄递等业务活动。

3. 其他邮政服务。

其他邮政服务 ，是指邮册等邮品销售 、邮政代理等业务活动。

（ 三）电信服务。

电信服务 ，是指利用有线 、无线的电磁系统或者光电系统等各种通信网络资源，提供语音通话服务，传送、发射 、接收或者应用图像 、短信等电子数据和信息的业务活动 。包括基础电信服务和增值电信服务。

1. 基础电信服务。

基础电信服务 ，是指利用固网 、移动网 、卫星 、互联网 ，提供语音通话服务的业务活动 ，以及出租或者出售带宽 、波长等网络元素的业务活动。

2. 增值电信服务。

增值电信服务 ，是指利用固网 、移动网 、卫星 、互联网 、有线电视网络 ，提供短信和彩信服务 、电子数据和信息的传输及应用服务、互联网接入服务等业务活动。

卫星电视信号落地转接服务 ，按照增值电信服务缴纳增值税。

（四）建筑服务。

建筑服务 ，是指各类建筑物 、构筑物及其附属设施的建造 、修缮 、装饰 ， 线路 、管道 、设备 、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动 。 包括工程服务 、安装服务 、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。

【 政策解读】

原营业税税目注释中的“建筑业”包括建筑、安装、修缮、装饰、其他工程作业，此次编写《销售服务、无形资产、不动产注释》（以下简称《注释》）时，参考了国家统计局发布的国家标准《国民经济行业分类》（GB/T4754-2011），将建筑服务划分为“工程服务”、“安装服务”、“修缮服务”、 “装饰服务”、“其他建筑服务”。

1.工程服务。

工程服务 ，是指新建 、改建各种建筑物 、构筑物的工程作业 ，包括与建筑物相连的各种设备或者支柱 、操作平台的安装或者装设工程作业，以及各种窑炉和金属结构工程作业。

【 政策解读】

工程服务，涵盖房屋建筑服务、土木工程（包括铁路、道路、隧道和桥梁工程，水利和内河港口工程，海洋工程，工矿工程，架线和管道工程和其他土木工程）建筑服务。

2. 安装服务。

安装服务 ，是指生产设备 、动力设备 、起重设备 、运输设备 、传动设备 、医疗实验设备以及其他各种设备 、设施的装配 、安置工程作业 ，包括与被安装设备相连的工作台 、梯子、栏杆的装设工程作业，以及被安装设备的绝缘、防腐 、保温、油漆等工程作业。

固定电话 、有线电视 、宽带 、水 、电 、燃气 、暖气等经营者向用户收取的安装费 、初装费 、开户费 、扩容费以及类似收费，按照安装服务缴纳增值税。

【 政策解读】

与营业税税目注释相比，本条将三网、水电气等收取的安装费、初装费等明确按照安装服务征税。

3. 修缮服务。

修缮服务 ，是指对建筑物 、构筑物进行修补 、加固 、养护 、 改善 ， 使之恢复原来的使用价值或者延长其使用期限的工程作业。

【 政策解读】

原营业税税目注释“建筑业”修缮，是指对建筑物、构筑物进行修补、加固、养护、改善，使之恢复原来的使用价值或延长其使用期限的工程作业。二者解释一致。

4. 装饰服务。

装饰服务 ，是指对建筑物 、构筑物进行修饰装修 ，使之美观或者具有特定用途的工程作业。

【 政策解读】

原营业税税目注释“建筑业”装饰，是指对建筑物、构筑物进行修饰，使之美观或具有特定用途的工程作业。二者解释一致。

5. 其他建筑服务。

其他建筑服务 ，是指上列工程作业之外的各种工程作业服务 ，如钻井（打井 、拆除建筑物或者构筑物 、平整土地 、园林绿化 、 疏浚 （不包括航道疏浚）、建筑物平移 、搭脚手架 、 爆破 、 矿山穿孔 、 表面附着物（包括岩层 、土层 、沙层等）剥离和清理等工程作业。

【 政策解读】

一、原营业税税目注释“建筑业”其他工程作业，是指上列工程作业以外的各种工程作业，如代办电信工程、水利工程、道路修建、疏浚、钻井（打井）、拆除建筑物或构筑物、平整土地、搭脚手架、爆破等工程作业。

二、航道疏浚服务属于“物流辅助服务—港口码头服务”。

（ 五）金融服务。

金融服务 ，是指经营金融保险的业务活动 。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让。

【 政策解读】

一、原营业税税目注释中“金融保险业”是指经营金融、保险的业务。征收范围包括：金融、保险。其中：金融，包括贷款、融资租赁、金融商品转让、金融经纪业和其他金融业务。

二、此次编写《注释》时，将原金融保险业合并成金融服务，同时，根据目前金融业务的发展现状，对金融业务进行了梳理，分为“贷款服务”、“直接收费金融服务”、“保险服务”、“金融商品转让”四大子目，并将“金融经纪业”中的金融代理服务纳入“商务辅助服务—经纪代理服务”范围，将“融资租赁”纳入“租赁服务”范围。

1. 贷款服务。

贷款 ，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。

各种占用 、拆借资金取得的收入 包括金融商品持有期间（ 含到期 ）利息（ 保本收益 、报酬 、资金占用费 、补偿金等 ） 收入 、信用卡透支利息收入 、买入返售金融商品利息收入、 融资融券收取的利息收入 ， 以及融资性售后回租、 押汇 、罚息、 票据贴现、 转贷等业务取得的利息及利息性质的收入 ，按照贷款服务缴纳增值税。

融资性售后回租 ，是指承租方以融资为目的 ，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后 ，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动。

以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润 ，按照贷款服务缴纳增值税。

【 政策解读】

一、原营业税税目注释中，贷款是指将资金贷与他人使用的业务。此次编写《注释》时，根据金融业务实质，进一步对贷款服务的范围进行了细化，明确将各种占用、拆借资金行为取得的收入均作为贷款利息收入征税，具体包括金融商品持有期间（含到期）利息收入（包括保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息收入。

二、纳税人提供贷款服务的销售额包括取得的全部利息及利息性质的收入。

三、需要注意的是，对于借款方，接受贷款服务向贷款方支付的全部利息及利息性质的费用、以及与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

四、与《原注释》相比，将融资性售后回租从“租赁服务”划转至“贷款服务”的征税范围。

五、融资性售后回租业务的销售额，按照《试点有关事项的规定》第一条第（三）项第 5 点规定执行。具体规定如下：

（一）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

（二）试点纳税人根据 2016 年 4 月 30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人，经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的，根据 2016 年 4 月 30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：

1.以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。

试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

2.以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

（三）经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016 年 5月 1 日后实收资本达到 1.7 亿元的，从达到标准的当月起按照上述第 1、2 点规定执行；2016 年 5 月 1 日后实收资本未达到 1.7 亿元但注册资本达到 1.7 亿元的，在 2016 年 7 月31 日前仍可按照上述第 1、2 点规定执行，2016 年 8 月 1 日后开展的融资性售后回租业务不得按照上述第 1、2 点规定执行。

2. 直接收费金融服务。

直接收费金融服务 ，是指为货币资金融通及其他金融业务提供相关服务并且收取费用的业务活动 。 包括提供货币兑换 、账户管理 、电子银行、信用卡、 信用证 、财务担保 、资产管理 、信托管理 、基金管理 、金融交易场所（平台 ）管理 、资金结算、资金清算、金融支付等服务。

3. 保险服务。

保险服务 ，是指投保人根据合同约定 ，向保险人支付保险费 ，保险人对于合同约定的可能发生的事故因其发生所造成的财产损失承担赔偿保险金责任，或者当被保险人死亡 、伤残 、疾病或者达到合同约定的年龄 、期限等条件时承担给付保险金责任的商业保险行为 。包括人身保险服务和财产保险服务。

人身保险服务 ，是指以人的寿命和身体为保险标的的保险业务活动。

财产保险服务 ，是指以财产及其有关利益为保险标的的保险业务活动。

4. 金融商品转让。

金融商品转让 ，是指转让外汇 、有价证券 、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。

其他金融商品转让包括基金 、信托 、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让。

【 政策解读】

原营业税税目注释中“金融商品转让”，是指转让外汇、有价证券或非货物期货的所有权的行为。

此次编写《注释》时，增加了其他金融商品转让的概念，将基金、信托、理财产品等各类资产管理产品和各种金融衍生品的转让纳入“金融商品转让”范围。

（ 六）现代服务。

现代服务 ，是指围绕制造业 、文化产业 、现代物流产业等提供技术性 、 知识性服务的业务活动 。包括研发和技术服务 、信息技术服务 、文化创意服务 、物流辅助服务 、租赁服务 、鉴证咨询服务 、广播影视服务 、商务辅助服务和其他现代服务。

【 政策解读】

与《原注释》相比，在修订《注释》“现代服务”范围时，调整了个别应税服务的税目归属，新增了原营业税税目注释中未能直接列明的新兴经济行为，将不动产租赁服务增加到 “租赁服务”子目范围，同时增加了“商务辅助服务”和“其他现代服务”两个子目。

1. 研发和技术服务。

研发和技术服务，包括研发服务、合同能源管理服务 、工程勘察勘探服务、专业技术服务。

（1） 研发服务 ，也称技术开发服务 ，是指就新技术 、新产品 、新工艺或者新材料及其系统进行研究与试验开发的业务活动。

（2）合同能源管理服务 ，是指节能服务公司与用能单位以契约形式约定节能目标，节能服务公司提供必要的服务 ，用能单位以节能效果支付节能服务公司投入及其合理报酬的业务活动。

（3）工程勘察勘探服务，是指在采矿、工程施工前后 ，对地形 、地质构造 、地下资源蕴藏情况进行实地调查的业务活动。

（4） 专业技术服务 ，是指气象服务  地震服务 、海洋服务 、测绘服务 、 城市规划 、环境与生态监测服务等专项技术服务。

【 政策解读】

一、与《原注释》相比，将“技术转让服务”纳入“销售无形资产”范围，将“技术咨询服务”纳入“鉴证咨询服务”。

二、新增“专业技术服务”。

2. 信息技术服务。

信息技术服务 ， 是指利用计算机 、 通信网络等技术对信息进行生产 、 收集 、处理 、加工 、存储 、运输 、检索和利用 ，并提供信息服务的业务活动 。 包括软件服务 、电路设计及测试服务、信息系统服务 、业务流程管理服务和信息系统增值服务。

（1） 软件服务，是指提供软件开发服务、软件维护服务 、软件测试服务的业务活动。

【 政策解读】

将《原注释》中“软件咨询服务”从软件服务中删除，纳入“咨询服务”范围。

（2） 电路设计及测试服务 ，是指提供集成电路和电子电路产品设计、测试及相关技术支持服务的业务活动。

（3） 信息系统服务，是指提供信息系统集成、网络管理 、网站内容维护 、 桌面管理与维护 、信息系统应用 、基础信息技术管理平台整合 、信息技术基础设施管理 、数据中心 、托管中心、信息安全服务、在线杀毒、虚拟主机等业务活动 。

包括网站对非自有的网络游戏提供的网络运营服务。

【 政策解读】

与《原注释》相比，新增了“网站内容维护”、“在线杀毒”和“虚拟主机”业务。

（4 ）业务流程管理服务 ，是指依托信息技术提供的人力

资源管理 、财务经济管理 、审计管理 、税务管理 、物流信息管理、经营信息管理和呼叫中心等服务的活动。

（5 ）信息系统增值服务 ，是指利用信息系统资源为用户附加提供的信息技术服务 。包括数据处理 、分析和整合 、数据库管理 、数据备份 、数据存储 、容灾服务 、电子商务平台等。

【 政策解读】

一、根据信息技术发展情况，新增“信息系统增值服务”。

二、将《原注释》“业务流程管理服务”中“电子商务平台”列入信息系统增值服务。

三、将《原注释》“业务流程管理服务”中“内部数据分析、内部数据挖掘、内部数据管理、内部数据使用”调整为“数据处理、分析和整合、数据库管理、数据备份、数据存储”后列入信息系统增值服务。

四、新增“容灾服务”。

3. 文化创意服务。

文化创意服务 ，包括设计服务 、知识产权服务  广告服务和会议展览服务。

【 政策解读】

将《原注释》“文化创意服务”中“商标和著作权转让服务”纳入“销售无形资产”范围。

（1） 设计服务 ，是指把计划 、规划 、设想通过文字 、语言 、图画 、 声音 、视觉等形式传递出来的业务活动 。 包括工业设计 、内部管理设计 、 业务运作设计 、供应链设计 、造型设计 、 服装设计 、 环境设计 、 平面设计 、 包装设计 、动漫设计 、网游设计 、展示设计 、网站设计 、机械设计 、 工程设计 、广告设计、创意策划、文印晒图等。

【 政策解读】

与《原注释》相比，新增了语言、图画、声音三种设计成果体现方式，同时，将内部管理设计、业务运作设计、供应链设计纳入“设计服务”范围。

（2）知识产权服务，是指处理知识产权事务的业务活动 。包括对专利 、 商标 、著作权 、软件 、集成电路布图设计的登记、鉴定、评估、认证、检索服务。

【 政策解读】

一、将《原注释》“知识产权服务”中的“知识产权代理”纳入“经纪代理服务”范围。

二、将《原注释》“知识产权服务”中的“知识产权咨询”纳入“鉴证咨询服务”范围。

（3）广告服务 ，是指利用图书 、报纸 、杂志  广播 、电视 、电影 、 幻灯 、路牌 、招贴 、橱窗 、霓虹灯 、灯箱 、互联网等各种形式为客户的商品 、经营服务项目 、文体节目或者通告、声明等委托事项进行宣传和提供相关服务的业务活动。包括广告代理和广告的发布、播映、宣传、展示等。

（4）会议展览服务 ，是指为商品流通 、促销 、展示 、经贸洽谈 、民间交流 、企业沟通 、国际往来等举办或者组织安排的各类展览和会议的业务活动。

4. 物流辅助服务。

物流辅助服务 ，包括航空服务 、港口码头服务 、货运客运场站服务 、打捞救助服务 、装卸搬运服务 、仓储服务和收派服务。

【 政策解读】

将《原注释》“物流辅助服务”中的“货物运输代理服务”、“代理报关服务”两项纳入“经纪代理服务”范围。

（1）航空服务，包括航空地面服务和通用航空服务。

航空地面服务，是指航空公司、飞机场、民航管理局 、航站等向在境内航行或者在境内机场停留的境内外飞机或者其他飞行器提供的导航等劳务性地面服务的业务活动 。 包括旅客安全检查服务 、停机坪管理服务 、机场候机厅管理服务、飞机清洗消毒服务、空中飞行管理服务、飞机起降服务 、飞行通讯服务 、地面信号服务 、飞机安全服务 、飞机跑道管理服务、空中交通管理服务等。

通用航空服务 ，是指为专业工作提供飞行服务的业务活动 ，包括航空摄影 、 航空培训 、航空测量 、航空勘探 、航空护林 、 航空吊挂播洒 、航空降雨 、 航空气象探测 、航空海洋监测、航空科学实验等。

【 政策解读】

与《原注释》相比，增加“航空气象探测、航空海洋监测、航空科学实验等”。

（2）港口码头服务 ，是指港务船舶调度服务 、船舶通讯服务 、航道管理服务 、航道疏浚服务 、灯塔管理服务 、航标管理服务 、船舶引航服务 、理货服务 、系解缆服务 、停泊和移泊服务 、海上船舶溢油清除服务 、水上交通管理服务 、船只专业清洗消毒检测服务和防止船只漏油服务等为船只提供服务的业务活动。

港口设施经营人收取的港口设施保安费按照港口码头服务缴纳增值税。

（3）货运客运场站服务 ，是指货运客运场站提供货物配载服务 、运输组织服务 、中转换乘服务 、车辆调度服务 、票务服务 、货物打包整理 、铁路线路使用服务 、加挂铁路客车服务 、铁路行包专列发送服务 、铁路到达和中转服务 、铁路车辆编解服务 、车辆挂运服务 、铁路接触网服务 、铁路机车牵引服务等业务活动。

【 政策解读】

将《原注释》“货运客运场站服务”中的“车辆停放服务”纳入“不动产经营租赁服务”范围。

（4）打捞救助服务 ，是指提供船舶人员救助 、船舶财产救助、水上救助和沉船沉物打捞服务的业务活动。

（5）装卸搬运服务, 是指使用装卸搬运工具或者人力、

畜力将货物在运输工具之间 、 装卸现场之间或者运输工具与装卸现场之间进行装卸和搬运的业务活动。

（6）仓储服务 ，是指利用仓库 、货场或者其他场所代客贮放、保管货物的业务活动。

（7 ）收派服务 ，是指接受寄件人委托 ，在承诺的时限内完成函件和包裹的收件、分拣、派送服务的业务活动。

收件服务 ，是指从寄件人收取函件和包裹 ，并运送到服务提供方同城的集散中心的业务活动。

分拣服务，是指服务提供方在其集散中心对函件和包裹进行归类、分发的业务活动。

派送服务，是指服务提供方从其集散中心将函件和包裹送达同城的收件人的业务活动。

5. 租赁服务。

租赁服务，包括融资租赁服务和经营租赁服务。

【 政策解读】

将《原注释》中“有形动产租赁服务”改为“租赁服务”，增加不动产租赁服务。即全面实施营改增后，“租赁服务”包括有形动产租赁和不动产租赁。

（1） 融资租赁服务 ，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号 、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人 ，合同期内租赁物所有权属于出租人 ，承租人只拥有使用权 ， 合同期满付清租金后 ，承租人有权按照残值购入租赁物 ，以拥有其所有权 。 不论出租人是否将租赁物销售给承租人 ，均属于融资租赁。

按照标的物的不同 ，融资租赁服务可分为有形动产融资租赁服务和不动产融资租赁服务。

融资性售后回租不按照本税目缴纳增值税。

【 政策解读】

一、与《原注释》相比，有以下变化：一是新增不动产融资租赁；二是将“融资性售后回租”纳入“贷款服务”范围。

二、融资租赁服务的销售额，按照《试点有关事项的规定》第一条第（三）项第 5 点执行。具体规定如下：

（一）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

（二）经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016 年 5月 1 日后实收资本达到 1.7 亿元的，从达到标准的当月起按照上述第（一）点规定执行；2016 年 5 月 1 日后实收资本未达到 1.7 亿元但注册资本达到 1.7 亿元的，在 2016 年 7 月31 日前仍可按照上述第（一）点规定执行，2016年 8 月 1日后开展的融资租赁业务不得按照上述第（一）点规定执行。

（2）经营租赁服务 是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。按照标的物的不同 ，经营租赁服务可分为有形动产经营租赁服务和不动产经营租赁服务。

将建筑物 、构筑物等不动产或者飞机 、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告 ，按照经营租赁服务缴纳增值税。

车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费 、过闸费等）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。

【 政策解读】

一、与《原注释》相比，有以下变化：

（一）增加不动产经营租赁。

（二）将原“港口码头服务”中“车辆停放服务”纳入“不动产经营租赁服务”。

（三）明确将不动产或有形动产的广告位出租属于“经营租赁服务”。

（四）明确“道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费等）”属于“不动产经营租赁服务”。

二、纳税人出租其 2016 年 4 月 30 日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法,按照 5%的征收率计算应纳税额。该不动产与纳税人机构所在地不在同一县（市）的，应在不动产所在地预缴税款。具体规定请参考《试点有关事项的规定》第一条第（九）项。

三、相关优惠政策。

公路经营企业中的一般纳税人收取试点前开工的高速公路的车辆通行费，可以选择适用简易计税方法，减按 3%的征收率计算应纳税额。

水路运输的光租业务 、航空运输的干租业务 ，属于经营租赁。

【 政策解读】

与《原注释》相比，将“远洋运输”修改为“水路运输”，将光租业务的范围扩大到所有水路运输，即远洋、内河等所有水路运输的光租业务均按照“经营租赁”缴纳增值税。

光租业务 ，是指运输企业将船舶在约定的时间内出租给他人使用 ，不配备操作人员 ，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。

干租业务 ，是指航空运输企业将飞机在约定的时间内出租给他人使用 ， 不配备机组人员 ，不承担运输过程中发生的各项费用，只收取固定租赁费的业务活动。

6. 鉴证咨询服务。

鉴证咨询服务，包括认证服务、鉴证服务和咨询服务 。

（1）认证服务 ，是指具有专业资质的单位利用检测 、检验 、计量等技术 ，证明产品 、服务 、管理体系符合相关技术规范、相关技术规范的强制性要求或者标准的业务活动。

（2） 鉴证服务 ，是指具有专业资质的单位受托对相关事项进行鉴证 ，发表具有证明力的意见的业务活动 。包括会计鉴证 、税务鉴证 、法律鉴证 、 职业技能鉴定 、工程造价鉴证 、工程监理 、资产评估 、环境评估 、房地产土地评估 、建筑图纸审核、医疗事故鉴定等。

【 政策解读】

与《原注释》相比，新增“职业技能鉴定”和“工程监理”两项内容。

（3）咨询服务 ，是指提供信息 、建议 、策划 、顾问等服务的活动 。包括金融 、软件 、技术 、财务 、税收 、法律 、内部管理、业务运作、流程管理、健康等方面的咨询。

翻译服务和市场调查服务按照咨询服务缴纳增值税。

【 政策解读】

与《原注释》相比，有以下变化：

（一）将《原注释》“信息技术服务—软件服务”中的“软件咨询服务”，“研发和技术服务”中的“技术咨询服务”纳入“咨询服务”范围。

（二）将《原注释》“咨询服务”中的“代理记帐”纳入“商务辅助服务—经纪代理服务”范围。

（三）“咨询服务”范围中新增金融咨询、健康咨询和市场调查服务。

7. 广播影视服务。

广播影视服务，包括广播影视节目（作品）的制作服务 、发行服务和播映（含放映，下同）服务。

（1）广播影视节目 （作品）制作服务，是指进行专题 （特别节目）、专栏、综艺、体育、动画片、广播剧、电视剧 、电影等广播影视节目和作品制作的服务 。具体包括与广播影视节目和作品相关的策划 、采编 、拍摄 、录音 、音视频文字图片素材制作、场景布置 、后期的剪辑 、翻译（ 编译 ）、字幕制作 、 片头 、片尾 、片花制作 、特效制作 、影片修复 、编目和确权等业务活动。

（2） 广播影视节目（作品）发行服务 ，是指以分账、买断 、委托等方式 ， 向影院 、电台 、电视台 、网站等单位和个人发行广播影视节目（作品）以及转让体育赛事等活动的报道及播映权的业务活动。

（3）广播影视节目（作品）播映服务 ，是指在影院 、剧院 、录像厅及其他场所播映广播影视节目（作品），以及通过电台、电视台、卫星通信、互联网、有线电视等无线或者有线装置播映广播影视节目（作品）的业务活动。

【 政策解读】

将“广播影视节目（作品）发行服务”中的发行代理服务纳入“商务辅助服务—经纪代理服务”。

8. 商务辅助服务。

【 政策解读】

“商务辅助服务”属于新增税目。

商务辅助服务 ，包括企业管理服务 、经纪代理服务 、人力资源服务、安全保护服务。

（1）企业管理服务 ，是指提供总部管理投资与资产管理、市场管理、物业管理、日常综合管理等服务的业务活动 。

（2）经纪代理服务，是指各类经纪、中介、代理服务 。

包括金融代理、知识产权代理、货物运输代理、代理报关 、法律代理、房地产中介、职业中介、婚姻中介、代理记账 、拍卖等。

货物运输代理服务 ，是指接受货物收货人 、发货人、船舶所有人 、船舶承租人或者船舶经营人的委托 ，以委托人的名义，为委托人办理货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口 、引航、靠泊等相关手续的业务活动。

【 政策解读】

一、将原属于“物流辅助服务”项下的“货物运输代理服务”纳入“商务辅助服务—经纪代理服务”范围。

二、在定义中删除了“或者以自己的名义，在不直接提供货物运输服务的情况下”。

三、将“货物运输、船舶进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸”修改为“货物运输、装卸、仓储和船舶进出港口、引航、靠泊”。

四、将“货物和船舶代理相关业务手续”修改为“相关手续”。

代理报关服务，是指接受进出口货物的收、发货人委托 ，代为办理报关手续的业务活动。

（3）人力资源服务，是指提供公共就业 、劳务派遣 、人才委托招聘、劳动力外包等服务的业务活动。

（4）安全保护服务，是指提供保护人身安全和财产安全 ，维护社会治安等的业务活动。包括场所住宅保安、特种保安 、安全系统监控以及其他安保服务。

9. 其他现代服务。

其他现代服务，是指除研发和技术服务、信息技术服务 、文化创意服务、物流辅助服务、租赁服务、鉴证咨询服务 、广播影视服务和商务辅助服务以外的现代服务。

（ 七）生活服务。

【 政策解读】

“生活服务”属于新增子目，是将原营业税税目注释中

“服务业”项下满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动、“文化体育业”中与居民日常生活联系紧密的业务活动以及“娱乐业”的业务活动合并为“生活服务”。

生活服务 ，是指为满足城乡居民日常生活需求提供的各类服务活动 。包括文化体育服务 、教育医疗服务 、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。

1.文化体育服务。

文化体育服务，包括文化服务和体育服务。

（1） 文化服务，是指为满足社会公众文化生活需求提供的各种服务 。 包括 ：文艺创作 、文艺表演 、文化比赛 ，图书馆的图书和资料借阅，档案馆的档案管理，文物及非物质遗产保护，组织举办宗教活动、科技活动、文化活动， 提供游览场所。

（2）体育服务 ，是指组织举办体育比赛 、体育表演、体育活动 ，以及提供体育训练 、体育指导 、体育管理的业务活动。

2. 教育医疗服务。

教育医疗服务，包括教育服务和医疗服务。

（1）教育服务 ，是指提供学历教育服务、非学历教育服务、教育辅助服务的业务活动。

学历教育服务 ，是指根据教育行政管理部门确定或者认可的招生和教学计划组织教学 ，并颁发相应学历证书的业务活动。包括初等教育、初级中等教育、 高级中等教育、高等教育等。

非学历教育服务 ，包括学前教育 、各类培训 、演讲、讲座、报告会等。

教育辅助服务，包括教育测评、考试、招生等服务。

（2）医疗服务 ，是指提供医学检查、诊断、治疗、康复、预防、保健 、接生 、计划生育 、防疫服务等方面的服务 ，以及与这些服务有关的提供药品 、 医用材料器具 、救护车、病房住宿和伙食的业务。

3. 旅游娱乐服务。

旅游娱乐服务，包括旅游服务和娱乐服务。

（1）旅游服务，是指根据旅游者的要求，组织安排交通 、游览、住宿、餐饮、购物、文娱、商务等服务的业务活动 。

（2）娱乐服务 ，是指为娱乐活动同时提供场所和服务的业务。

具体包括 ：歌厅、舞厅、夜总会 、酒吧 、台球 、高尔夫球 、保龄球 、 游艺（包括射击、狩猎 、跑马 、游戏机 、蹦极 、卡丁车、热气球、动力伞、射箭、飞镖）。

【 政策解读】

本条款对娱乐服务以正列举的方式明确了征税范围。

4.餐饮住宿服务。

餐饮住宿服务，包括餐饮服务和住宿服务。

（1）餐饮服务 ，是指通过同时提供饮食和饮食场所的方式为消费者提供饮食消费服务的业务活动。

（2）住宿服务，是指提供住宿场所及配套服务等的活动 。

包括宾馆 、旅馆 、旅社 、度假村和其他经营性住宿场所提供的住宿服务。

5.居民日常服务。

居民日常服务 ，是指主要为满足居民个人及其家庭日常生活需求提供的服务 ，包括市容市政管理 、家政 、婚庆 、养老 、殡葬 、照料和护理 、救助救济 、美容美发 、按摩 、桑拿 、氧吧、足疗、沐浴、洗染、摄影扩印等服务。

6.其他生活服务。

其他生活服务，是指除文化体育服务、教育医疗服务 、旅游娱乐服务 、餐饮住宿服务和居民日常服务之外的生活服务。

二、销售无形资产

销售无形资产，是指转让无形资产所有权或者使用权的业务活动 。无形资产 ，是指不具实物形态 ，但能带来经济利益的资产 ，包括技术、商标 、著作权 、商誉 、自然资源使用权和其他权益性无形资产。

技术，包括专利技术和非专利技术。

自然资源使用权 ，包括土地使用权 、海域使用权 、探矿权、采矿权、取水权和其他自然资源使用权。

其他权益性无形资产 ，包括基础设施资产经营权 、公共事业特许权 、配额 、经营权( 包括特许经营权 、连锁经营权 、其他经营权) 、经销权 、分销权 、代理权 、会员权 、席位权 、网络游戏虚拟道具 、域名 、名称权 、肖像权 、冠名权 、转会费等。

【 政策解读】

一、将《原注释》中“研发和技术服务—技术转让服务”、“文化创意服务—商标和著作权转让服务”纳入“销售无形资产”在原营业税税目“转让无形资产”。

二、在原营业税“转让无形资产”税目和《财政部 国家税务总局关于转让自然资源使用权营业税政策的通知》（财税〔2012〕6 号）明确的“转让自然资源使用权”的基础上，增加了“其他权益类无形资产”子目，将一些未纳入征税范围的经济权益转让行为纳入征税范围。

三、销售不动产

销售不动产 ，是指转让不动产所有权的业务活动 。不动产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的财产 ，包括建筑物、构筑物等。

建筑物，包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住 、工作或者进行其他活动的建造物。

构筑物，包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。

转让建筑物有限产权或者永久使用权的 ， 转让在建的建筑物或者构筑物所有权的 ， 以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的 ， 按照销售不动产缴纳增值税。

 

第四部分 《营业税改征增值税试点有关事项的规定》解读

一 、 营改增试点期间 ，试点纳税人［ 指按照 《 营业税改征增值税试点实施办法 》( 以下称 《 试点实施办法 》 ) 缴纳增值税的纳税人］有关政策

【 政策解读】

本条是关于试点纳税人的规定，执行时间为营改增试点期间。

（一）兼营。

试点纳税人销售货物 、加工修理修配劳务 、服务 、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的 ，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额 ， 未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：

1. 兼有不同税率的销售货物 、加工修理修配劳务 、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

2. 兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务 、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。

3. 兼有不同税率和征收率的销售货物 、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。

【 政策解读】

本条款是对《实施办法》第三十九条的细化解释。

（二）不征收增值税项目。

1. 根据国家指令无偿提供的铁路运输服务 、航空运输服务 ，属于 《 试点实施办法 》 第十四条规定的用于公益事业的服务。

【 政策解读】

与《营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2013〕106 号印发，以下称《原试点有关事项的规定》）相比，本条款无变化。

2. 存款利息。

【 政策解读】

延续营业税税目注释“金融保险业”中存款行为不征税的规定。

3. 被保险人获得的保险赔付。

【 政策解读】

被保险人获得的保险赔付，并非被保险人发生应税行为取得的收入，因此，不属于增值税征税范围。

4. 房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金。

【 政策解读】

本条款延续了《国家税务总局关于住房专项维修基金征免营业税问题的通知》（国税发〔2004〕69 号）政策。

5. 在资产重组过程中 ，通过合并 、分立 、出售 、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人 ，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。

【 政策解读】

本条款是延续《国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告》（国家税务总局2011年第51 号）的政策。

（三）销售额。

1. 贷款服务 ，以提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入为销售额。

【 政策解读】

贷款服务的销售额为全部利息以及利息性质的收入，不含贷款本金。

2. 直接收费金融服务 ，以提供直接收费金融服务收取的手续费 、 佣金 、 酬金 、管理费 、服务费 、经手费 、开户费、过户费、结算费、转托管费等各类费用为销售额。

3. 金融商品转让 ，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。

转让金融商品出现的正负差 ，按盈亏相抵后的余额为销售额 。若相抵后出现负差 ，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵 ，但年末时仍出现负差的 ，不得转入下一个会计年度。

金融商品的买入价 ，可以选择按照加权平均法或者移动加权平均法进行核算，选择后 36 个月内不得变更。

金融商品转让，不得开具增值税专用发票。

【 政策解读】

一、本条款是原营业税政策的延续。

二、各类金融商品转让出现的正负差，在同一纳税期内允许互相抵减，抵减后的余额作为当期金融商品转让的销售额，如果当期抵减后的余额为负数时，当期申报的金融商品转让的销售额为零，同时，该负差可以结转至下一个纳税期与下期金融商品转让销售额相抵，至年末最后一个纳税期时，如果上期结转的负差与本期金融商品转让销售额相加后仍为负数，则该负差不得转入下一会计年度。

本条款所称纳税期，是指税款所属期。

4.经纪代理服务 ，以取得的全部价款和价外费用 ，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额 。 向委托方收取的政府性基金或者行政事业性收费，不得开具增值税专用发票。

【 政策解读】

本条款明确经纪代理服务的销售额中可以扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费。上述向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费，在经纪代理服务提供者对外开具发票时，不得开具增值税专用发票。

5.融资租赁和融资性售后回租业务。

（1）经人民银行 、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人 ， 提供融资租赁服务 ，以取得的全部价款和价外费用 ，扣除支付的借款利息 （ 包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。

【 政策解读】

与《原试点有关事项的规定》相比，融资租赁服务仍采取差额的方式确定销售额，允许扣除的项目中删除保险费和安装费，主要原因是保险服务、安装服务已经纳入增值税征收范围，购买保险服务、安装服务时已支付或负担的增值税额，可以按规定作为进项税额予以抵扣，无需再采取从销售额中扣除的方式。

需要注意的是，按照上述规定差额确定销售额的试点纳税人，必须是经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的企业，或者属于满足下列第（4）点规定的经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的企业。

（2）经人民银行 、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人 ， 提供融资性售后回租服务 ，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额。

【 政策解读】

一、按照《注释》规定，融资性售后回租服务改为纳入“贷款服务”范围，适用 6%的税率。

二、为保证营改增改革的平稳过渡，本条款规定对融

资性售后回租服务继续以差额方式确定销售额。在营改增试点期间，2016 年 4 月 30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同，按照本项第（3）点规定缴纳增值税。

三、《试点有关事项的规定》第一条第（三）项第 1点的规定，贷款服务的销售额为提供贷款服务取得的全部利息及利息性质的收入，不含贷款本金。因此，提供融资性售后回租服务取得的全部价款和价外费用中也不包含本金。

四、需要注意的是，按照上述规定差额确定销售额的试点纳税人，必须是经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的企业，或者属于满足下列第（4）点规定的经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的企业。

（3） 试点纳税人根据2016 年 年 4月 月30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同 ，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务 ，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。

继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人, 经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的 ，根据 2016 年4月30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同 ，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：

① 以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金 ， 以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。

纳税人提供有形动产融资性售后回租服务 ，计算当期销售额时可以扣除的价款本金 ，为书面合同约定的当期应当收取的本金 。无书面合同或者书面合同没有约定的 ，为当期实际收取的本金。

试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务 ，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

② 以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息） 发行债券利息后的余额为销售额。

【 政策解读】

一、为保证营改增改革的平稳过渡，对于 2016 年 4月 30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同，仍采取老合同老办法的过渡政策。

二、对于 2016 年 4 月 30 日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前，纳税人提供的有形动产融资性售后回租服务，一是继续按照融资租赁服务适用 17%的税率；二是在确定销售额时继续延续原政策，原政策有关规定可以参考《财政部 国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税〔2013〕121 号）。

三、需要注意的是，按照上述规定差额确定销售额的试点纳税人，必须是经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的企业，或者属于满足下列第（4）点规定的经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的企业。

（4） 经商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务的试点纳税人，2016 年5 月 月 1 1 日后实收资本达到 7 1.7 亿元的，从达到标准的当月起按照上述第（1）、（2）、（3）点规定执行； 2016 年 5月1日后实收资本未达到 7 1.7 亿元但注册资本达到 7 1.7 亿元的，在2016 年 7 月 31 日前仍可按照上述第 （1）、（2）、（3）点规定执行， 2016 年8 月1 日后开展的融资租赁业务和融资性售后回租业务不得按照上述第（1）、（2 ）、（3）点规定执行。

【 政策解读】

一、为配合工商制度改革对原政策进行了调整，由对“注册资本”的要求改为对“实收资本”的要求。

二、对 2016 年 5 月 1 日后实收资本未达到 1.7 亿元但注册资本达到 1.7 亿元的，给予了三个月过渡期。

6. 航空运输企业的销售额 ，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。

【 政策解读】

本条款政策与《原试点有关事项的规定》相同 。

7. 试点纳税人中的一般纳税人（以下称一般纳税人 ）提供客运场站服务 ， 以其取得的全部价款和价外费用 ，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。

【 政策解读】

与《原试点有关事项的规定》相比，有以下变化：

（一）将“自本地区试点实施之日起”删除。

（二）将“其从承运方取得的增值税专用发票注明的增值税，不得抵扣”删除，统一在本条第 10 点政策中以“纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的，其进项税额不得从销项税额中抵扣”表述。

8. 试点纳税人提供旅游服务 ，可以选择以取得的全部价款和价外费用 ， 扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费 、 餐饮费 、 交通费 、 签证费 、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。

选择上述办法计算销售额的试点纳税人 ，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。

【 政策解读】

一、本条款延续了营业税条例第五条“纳税人从事旅游业务的，以其取得的全部价款和价外费用扣除替旅游者支付给其他单位或者个人的住宿费、餐费、交通费、旅游景点门票和支付给其他接团旅游企业的旅游费后的余额为营业额”的政策，同时增加了“签证费”的扣除项目。

二、明确纳税人提供旅游服务，开具专用发票时，发票金额中不得包含按规定扣除的项目金额。

9. 试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的 ，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。

【 政策解读】

一、为保证营改增改革的平稳过渡，本条款规定，对于适用简易计税方法计税的建筑服务，延续营业税条例第五条“纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额”的规定，以差额方式确定销售额并依 3%的征收率缴纳增值税。

由于增值税是价外税，营业税是价内税，按照上述规定，对于适用简易计税方法计税的建筑服务，其增值税税负要略低于原营业税税负。

二、适用简易计税方法计税的建筑服务包括：

（一）一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务。

（二）一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务。

（三）一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务。

有关具体政策内容可以参考《试点有关事项的规定》第一条第（七）项。

10. 房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用 ，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。

房地产老项目 ，是指 《 建筑工程施工许可证 》 注明的合同开工日期在2016年 4月30 日前的房地产项目。

【 政策解读】

一、为保证营改增改革的平稳过渡，本条款规定，对于适用一般计税方法缴纳增值税的房地产项目，在确定销售额时可以扣除支付给政府部门的土地价款。具体扣除的计算方法和要求请参考《国家税务总局关于发布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告 2016 年第 18 号）。

二、本条款规定不适用于适用简易计税方法计税的房地产项目，即：一般纳税人销售房地产老项目选择适用简易计税方法的，以及小规模纳税人销售房地产项目，在确定销售额时，均不得扣除支付给政府部门的土地价款。

11. 试点纳税人按照上述 4-10 款的规定从全部价款和价外费用中扣除的价款 ，应当取得符合法律 、行政法规和国家税务总局规定的有效凭证。否则，不得扣除。

上述凭证是指：

（1） 支付给境内单位或者个人的款项 ，以发票为合法有效凭证。

（2）支付给境外单位或者个人的款项 ，以该单位或者个人的签收单据为合法有效凭证 ， 税务机关对签收单据有疑议的，可以要求其提供境外公证机构的确认证明。

（3）缴纳的税款，以完税凭证为合法有效凭证。

（4）扣除的政府性基金、行政事业性收费或者向政府支付的土地价款 ， 以省级以上 （ 含省级 ）财政部门监（ 印 ）制的财政票据为合法有效凭证。

（5）国家税务总局规定的其他凭证。

纳税人取得的上述凭证属于增值税扣税凭证的 ，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

【 政策解读】

明确不得一票两用，如果一增值税扣税凭证用于差额确定销售额时的销售额扣除凭证，则该增值税扣税凭证不得再作为进项税额的抵扣凭证。

（四）进项税额。

1.适用一般计税方法的试点纳税人，2016 年5 月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016 年5月1 日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣 ，第一年抵扣比例为 60% ，第二年抵扣比例为 40% 。

取得不动产 ，包括以直接购买 、接受捐赠 、接受投资入股 、自建以及抵债等各种形式取得不动产 ，不包括房地产开发企业自行开发的房地产项目。

融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分 2年抵扣的规定 。

【 政策解读】

本条款是不动产进项税额分期抵扣的规定，有关具体操作请参考 《国家税务总局关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号） 。

2. 按照 《 试点实施办法 》 第二十七条第（一）项规定不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产 、无形资产、不动产，发生用途改变，用于允许抵扣进项税额的应税项目 ，可在用途改变的次月按照下列公式计算可以抵扣的进项税额：

可以抵扣的进项税额=固定资产、无形资产、不动产净值/ （ 1+ 适用税率） × 适用税率

上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。

【 政策解读】

已按规定作不抵扣的固定资产、无形资产、不动产的进项税额，在用途改变时，可以按照本条款规定的办法计算允许抵扣进项税额。

关于不动产可以抵扣的进项税额的具体计算，请参考《国家税务总局关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告 2016 年第 15 号） 。

3. 纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费 、手续费 、咨询费等费用 ，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

（五）一般纳税人资格登记。

《试点实施办法》第三条规定的年应税销售额标准为500 万元（含本数） 。 财政部和国家税务总局可以对年应税销售额标准进行调整。

（ 六）计税方法。

一般纳税人发生下列应税行为可以选择适用简易计税方法计税：

1. 公共交通运输服务。

公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、地铁 、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。

班车 ，是指按固定路线 、固定时间运营并在固定站点停靠的运送旅客的陆路运输服务。

2. 经认定的动漫企业为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰 、形象设计 、 背景设计 、动画设计 、分镜 、动画制作 、摄制 、描线 、上色 、画面合成 、 配音 、配乐 、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码(面向网络动漫、手机动漫格式适配) 服务 ，以及在境内转让动漫版权( 包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权) 。

动漫企业和自主开发 、生产动漫产品的认定标准和认部定程序，按照《文化部 部 财政部 国家税务总局关于印发< 动漫企业认定管理办法(试行)> 的通知》(文市发〔2008 〕51 号) 的规定执行。

【 政策解读】

第 1、2 点规定与《原试点有关事项的规定》政策内容一致 。

3. 电影放映服务 、仓储服务 、装卸搬运服务 、收派服务和文化体育服务。

【 政策解读】

与《原试点有关事项的规定》相比，新增文化体育服务也可选择简易办法征收。

4. 以纳入营改增试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁服务。

【 政策解读】

本条款是《原试点有关事项的规定》第一条第（六）项第 2 点“试点纳税人中的一般纳税人，以该地区试点实施之日前购进或者自制的有形动产为标的物提供的经营租赁服务，试点期间可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税”政策的延续。

5. 在纳入营改增试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同。

【 政策解读】

本条款是《原试点有关事项的规定》第一条第（七）项第 1 点“试点纳税人在本地区试点实施之日前签订的尚未执行完毕的租赁合同，在合同到期日之前继续按照现行营业税政策规定缴纳营业税”政策的延续，考虑到全面实施营改增后，营业税已全部改征增值税，因此，对于有形动产经营租赁老合同，给予可以选择简易计税方法计税的过渡政策。

（七）建筑服务。

【 政策解读】

为保证建筑业营改增改革平稳过渡，对一般纳税人提供的建筑服务，本条款明确了三项可以选择适用简易计税方法计税的过渡政策，涉及条款为第1、2、3 点。同时，考虑到建筑业营业税的纳税地点为建筑劳务发生地，改为征收增值税后，纳税地点以机构所在地为主要确定原则（其他个人提供建筑服务除外），如果不在征管上设置服务发生地预征的办法，可能导致建筑劳务发生地税源流失的问题，因此，本条款对于跨县（市）提供建筑服务，在征管上采取在服务发生地先预征税款的过渡安排，涉及条款为第 4、5、6 点。下面逐条进行解读。

1. 一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务 ，可以选择适用简易计税方法计税。

以清包工方式提供建筑服务 ，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料 ，并收取人工费 、管理费或者其他费用的建筑服务。

【 政策解读】

本条款是关于清包工建筑工程可以选择简易计税方法计税的规定。理解本条规定可以从以下三个方面掌握：

一、按照统一的增值税的税制，一般纳税人提供建筑服务应适用一般计税方法和 11%的税率，以当期销项税额减去当期进项税额计算应纳税额。以清包工方式提供的建筑服务，由于施工方既不采购建筑工程所需材料或只采购辅助材料，且其大部分成本为人工成本，因此，施工方可以取得的用以抵扣的进项税额较少，按照一般计税方法计税，可能导致企业税负与原营业税税负相比大幅上升。为保证建筑业营改增改革的平稳过渡，本条款规定一般纳税人的清包工建筑工程可以选择简易计税方法计税。

二、什么是以清包工方式提供建筑服务

按照本条款规定，以清包工方式提供建筑服务，是指施工方仅收取人工费、管理费或者其他费用，不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，建筑工程所需的主要材料或全部材料由建设方或上一环节工程发包方采购。

三、按照《试点有关事项的规定》第一条第（三）项第 9 点，适用简易计税方法的建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。上述规定同样适用于一般纳税人选择适用简易计税方法计税的清包工建筑服务。

2. 一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务 ，可以选择适用简易计税方法计税。

甲供工程 ，是指全部或部分设备 、材料 、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。

【 政策解读】

本条款是关于甲供工程建筑服务可以选择简易计税方法的规定。理解本条规定可以从以下三个方面掌握：

一、按照统一的增值税的税制，一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务应适用一般计税方法和 11%的税率，以当期销项税额减去当期进项税额计算应纳税额。甲供工程中，全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购，施工方可能采购部分设备、材料、动力，也可能完全不采购设备、材料、动力。如果施工方完全不采购设备、材料、动力，只提供纯劳务的建筑服务，其绝大部分成本为人工成本，则施工方几乎没有用以抵扣的进项税额，如果对施工方按照一般计税方法计税，可能导致企业税负较高。为保证建筑业营改增改革的平稳过渡，本条款规定一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务可以选择简易计税方法计税。

二、什么是甲供工程

按照本条款规定，甲供工程，是指施工方可能采购部分设备、材料、动力，也可能完全不采购设备、材料、动力，工程所需全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购。

三、按照《试点有关事项的规定》第一条第（三）项第 9 点，适用简易计税方法的建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。上述规定同样适用于一般纳税人选择适用简易计税方法计税的甲供工程建筑服务。

需要注意的是，纳税人为甲供工程提供建筑服务取得的全部价款和价外费用的确定原则，与营业税不同。营业税实施细则第十六条规定： “纳税人提供建筑业劳务（不含装饰劳务）的营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方提供的设备的价款。”因此，甲供工程中，施工方提供建筑劳务的营业税计税依据既包括发包方支付的工程款，也包括建设方提供的材料价款。

3. 一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务 ，可以选择适用简易计税方法计税。

建筑工程老项目，是指：

（1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期 在2016年 4月 30 日前的建筑工程项目；

（2）未取得 《 建筑工程施工许可证 》 的 ，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4 月30日前的建筑工程项目。

【 政策解读】

本条款是关于建筑工程老项目可以选择简易计税方法计税的规定。理解本条规定可以从以下四个方面掌握：

一、按照统一的增值税的税制，一般纳税人提供的建筑服务应适用一般计税方法和 11%的税率，以当期销项税额减去当期进项税额计算应纳税额。对于建筑工程老项目，施工方的采购可能在营改增改革试点前已经完成或大部分完成，因此，其在 2016 年 5 月 1 日后没有可以抵扣的进项税额，或可以抵扣的进项税额很少，如果对施工方按照一般计税方法计税，可能导致企业税负较高。为保证建筑业营改增改革的平稳过渡，本条款规定一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。

二、什么是建筑工程老项目

建筑工程老项目，是指：

（1）《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目；

（2）未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目。

（3）《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期，但建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目。

三、关于《建筑工程施工许可证》

《住房城乡建设部办公厅关于进一步加强建筑工程施工许可管理工作的通知》（建办市〔2014〕34 号）第四条明确：

“施工许可证样本由住房城乡建设部统一规定，各发证机关不得更改。自2014 年 10 月 25 日起，统一使用新版施工许可证及其申请表”。建办市〔2014〕34 号规定的新版《建筑工程施工许可证》（见后附样本 1）样式，与旧版《建筑工程施工许可证》（见后附样本 2）相比，除了增加注明相关事项外，取消了注明开工日期，因此，2016 年 4 月 30 日前开工的建筑工程老项目，可能使用的是新版《建筑工程施工许可证》，也可能使用的旧版《建筑工程施工许可证》。为此，《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告 2016 年第 17 号）中明确：“《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期，但建筑工程承包合同注明的开工日期在 2016 年 4 月 30 日前的建筑工程项目，属于建筑工程老项目。”

四、按照《试点有关事项的规定》第一条第（三）项第 9 点，适用简易计税方法的建筑服务，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。上述规定同样适用于一般纳税人选择适用简易计税方法计税的建筑工程老项目。

【相关知识】

关于建筑工程施工许可管理。

《建筑工程施工许可管理办法》（中华人民共和国住房和城乡建设部令第 18 号，2014 年 10 月 25 日起施行）第二条规定“在中华人民共和国境内从事各类房屋建筑及其附属设施的建造、装修装饰和与其配套的线路、管道、设备的安装，以及城镇市政基础设施工程的施工，建设单位在开工前应当依照本办法的规定，向工程所在地的县级以上地方人民政府住房城乡建设主管部门（以下简称发证机关）申请领取施工许可证。

工程投资额在30万元以下或者建筑面积在300平方米以下的建筑工程，可以不申请办理施工许可证。省、自治区、直辖市人民政府住房城乡建设主管部门可以根据当地的实际情况，对限额进行调整，并报国务院住房城乡建设管部门备案。按照国务院规定的权限和程序批准开工报告的建筑工程，不再领取施工许可证。”

二、新版和旧版《建筑工程施工许可证》样式

（旧版《建筑工程施工许可》内页样本）

（新版《建筑工程施工许可证》内页样本）

4. 一般纳税人跨县 （市）提供建筑服务 ， 适用一般计税方法计税的 ， 应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额 。 纳税人应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照 2％的预征率在建筑服务发生地预缴税款后 ，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

5. 一般纳税人跨县 （市）提供建筑服务 ，选择适用简易计税方法计税的 ，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照 3% 的征收率计算应纳税额 。 纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

6. 试点纳税人中的小规模纳税人（以下称小规模纳税人） 跨县（市）提供建筑服务 ，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额，按照 3% 的征收率计算应纳税额 。纳税人应按照上述计税方法在建筑服务发生地预缴税款后 ，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

这三点内容是关于跨县（市）提供建筑服务如何缴纳增值税的规定。理解这三条规定可以从以下三个方面掌握：

一、前面我们讲到过，考虑到建筑业营业税的纳税地点为建筑劳务发生地，改为征收增值税后，纳税地点以机构所在地为主要确定原则，如果不在征管上设置服务发生地预征的办法，可能导致建筑劳务发生地税源流失的问题，因此，第 4、5、6 点条款对于跨县（市）提供建筑服务，在征管上采取先在建筑服务发生地预征税款，再回机构所在地进行纳税申报的过渡安排。

二、纳税人跨县（市）提供建筑服务在预缴税款时，采取一般计税方法计税的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为预缴税款的计算依据，预征率为 2％；采取简易计税方法的，应以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为预缴税款的计算依据，预征率为 3％。

三、有关跨县（市）提供建筑服务的税款计算、税收管理等具体规定，请参考《国家税务总局关于发布<纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告 2016 年第 17 号）的规定。

（八）销售不动产。

【 政策解读】

为保证房地产业营改增改革平稳过渡，对一般纳税人销售老不动产，本条款明确可以选择适用简易计税方法计税的过渡政策，涉及条款为第 1、2、7点。同时，考虑到销售不动产的营业税纳税地点为不动产所在地，改为征收增值税后，纳税地点以机构所在地为主要确定原则（其他个人销售不动产除外），如果不在征管上设置不动产所在地预征的办法，可能导致不动产所在地税源流失的问题，因此，本条款对于纳税人销售取得的不动产，在征管上采取在不动产所在地先预征税款的过渡安排。

对于房地产开发项目，考虑到房地产企业的进销项取得的时间一般间隔较长，为保证纳税人税款均匀入库，避免房地产企业在整个房地产开发项目开发销售期间，前期取得售房款较多、支付工程款较少而导致前期交税多，后期取得售房款较少、支付工程款较多而导致后期进项留抵的情况发生，因此，对房地产开发企业销售房地产项目采取预收款方式的，在收到预收款时预缴税款。

1. 一般纳税人销售其2016 年4月30 日前取得（不含自建 ） 的不动产 ， 可以选择适用简易计税方法 ，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照 5% 的征收率计算应纳税额 。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

2. 一般纳税人销售其2016年 4月30日前自建的不动产 ，可以选择适用简易计税方法 ，以取得的全部价款和价外费用为销售额 ，按照 5% 的征收率计算应纳税额 。纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后 ，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

3. 一般纳税人销售其2016年 5月1 日后取得（不含自建 ） 的不动产 ， 应适用一般计税方法 ， 以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额 。 纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照 5% 的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

4. 一般纳税人销售其2016年 5月1日后自建的不动产，应适用一般计税方法 ，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额 。纳税人应以取得的全部价款和价外费用 ，按照 5% 的预征率在不动产所在地预缴税款后 ，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

5.小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照 5%的征收率计算应纳税额 。 纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后 ， 向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

6. 小规模纳税人销售其自建的不动产 ，应以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照 5% 的征收率计算应纳税额 。 纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

以上四点内容是关于纳税人销售不动产如何缴纳增值税的规定。结合国家税务总局公告第 14 号和第 18 号，理解上述规定应从以下三个方面掌握：

一、征管方式。除其他个人外，向不动产所在地主管地税机关预缴，向机构所在地主管国税机关申报纳税；其他个人，直接向不动产所在地主管地税机关申报纳税；这样规定出于两方面的考虑，一是由于不动产按照目前的管理模式，在登记环节需要先税后证，且地税多年来具有成熟的管理模式，在改革时间紧的情况下，由地税代征，既不改变纳税人的申报习惯又能够提高改革效率。

二是对自然人的征收，地税局经验丰富，且涉及到个人所得税等其他税种，均需以此为抓手，为避免地方税税源流失，明确由地税局代征。

二、销售额的确定。

1.对于取得的非自建的不动产：适用简易计税方法的，以减去该项不动产购置原价或者作价后的余额为销售额；一般计税方法下不允许差额确认销售额。

2.对于自建的不动产：均为取得的全部价款和价外费用为销售额。

三、预缴税款的计算。

1.适用简易计税方法的，预缴税款的计算依据与销售额相同，乘以预征率来计算。

2.适用一般计税方法的，预缴税款的计算依据为减除不动产购置价或作价后的余额，乘以相应的预征率来计算。

具体请参考《国家税务总局关于公布<纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016 年第 14 号）和《国家税务总局关于公布<房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法>的公告》（国家税务总局公告 2016 年第 18 号）的规定。

7. 房地产开发企业中的一般纳税人 ，销售自行开发的房地产老项目，可以选择适用简易计税方法按照 5% 的征收率计税。

8. 房地产开发企业中的小规模纳税人 ，销售自行开发的房地产项目，按照 5% 的征收率计税。

9. 房地产开发企业采取预收款方式销售所开发的房地产项目，在收到预收款时按照 3% 的预征率预缴增值税 。

【 政策解读】

以上三条是对房地产开发企业销售自行开发的房地产项目这种对特定纳税人的情形分别进行了相关政策规定。

结合国家税务总局公告第 18 号，理解上述规定可以从以下三个方面掌握：

一、房地产开发企业如果是一般纳税人，销售老项目，因为涉及到部分成本的支出是在营业税下完成的而无法取得进项，因此给予了简易计税的选择权。同时明确，征收率和原营业税税率一致，为 5%。

二、房地产开发企业如果是小规模纳税人，销售自行开发的房地产项目，不区分新老项目，按照增值税小规模纳税人征收原理征收，征收率和原营业税税率一致，为 5%。

三、关于预收款的规定。原营业税下，房地产开发企业收到预收款时即确认为纳税义务发生。按照增值税原理，房地产开发企业收到的预收性质的款项，不需要确认纳税义务发生，但是考虑到房地产企业的项目，收入和支出期间极不匹配，为平衡税款入库时间，本条规定房地产开发企业在收到预收款时，需要按照 3%的预征率先预缴增值税。按照纳税义务发生时间确认纳税义务并预缴税款，已预缴的税款可以抵减应纳税额。

10. 个体工商户销售购买的住房 ，应按照附件3 《 营业税改征增值税试点过渡政策的规定 》 第五条的规定征免增值税 。 纳税人应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

理解本规定可以从以下三个方面掌握：

一、个体工商户销售购买的住房，按照《试点过渡政策的规定》第五条规定执行相关政策。其规定为：个人将购买不足 2 年的住房对外销售的，按照 5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买 2 年以上（含 2 年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。个人将购买不足 2 年的住房对外销售的，按照 5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买 2 年以上（含 2 年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照 5%的征收率缴纳增值税；个人将购买 2 年以上（含 2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。此项规定是延续了《关于调整房地产交易环节契税 营业税优惠政策的通知》（财税[2016]23 号）的相关规定。

二、按照统一的征管原则，个体工商户销售购买的住房也需要在不动产所在地预缴税款，向机构所在地主管国税机关纳税申报。

11. 其他个人销售其取得（不含自建）的不动产（不含其购买的住房），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额，按照 5% 的征收率计算应纳税额。

【 政策解读】

理解本规定可以从以下三个方面掌握：

一、其他个人销售自建自用住房和销售购买的住房，在《试点过渡政策的规定》里已经做出了相应的规定，因此这里将此两种情形排除掉。除了这两种情形以外的，采用差额征税的办法按 5%征收率计税。

二、明确其他个人销售不动产，与单位和个体工商户不动产的原则不同，纳税地点为不动产所在地，不需要在不动产所在地预缴税款，向机构所在地纳税申报。

（九）不动产经营租赁服务。

1. 一般纳税人出租其2016年 4月 30日前取得的不动产，可以选择适用简易计税方法,按照 5% 的征收率计算应纳税额 。纳税人出租其2016年4 月30日前取得的与机构所在地不在同一县（市）的不动产 ，应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后 ，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

与前面建筑服务和销售不动产同样的考虑，对一般纳税人出租其 2016年4 月 30 日前取得不动产可以选择简易计税方法。同时，为维持地方财力格局基本不变，在不动产所在地预缴税款，向机构所在地纳税申报。

2. 公路经营企业中的一般纳税人收取试点前开工的高速公路的车辆通行费 ，可以选择适用简易计税方法 ，减按按 3% 的征收率计算应纳税额。

试点前开工的高速公路 ，是指相关施工许可证明上注明的合同开工日期在2016年 4月30 日前的高速公路。

【 政策解读】

在《销售服务、无形资产、不动产注释》中明确了高速公路的车辆通行费，应按不动产经营租赁征收增值税，适用 11%税率。对试点前开工的高速公路，对其收取的车辆通行费，将《财政部 国家税务总局关于公路经营企业车辆通行费收入营业税政策的通知 》 （财税〔2005〕77 号 ）中“自 2005 年 6 月 1 日起，对公路经营企业收取的高速公路车辆通行费收入统一减按3%的税率征收营业税。”规定延续，给予了可依照 5%征收率减按 3%征收的过渡政策。

3. 一般纳税人出租其2016 年5 月1 日后取得的、与机构所在地不在同一县（市）的不动产，应按照3 ％的预征率在不动产所在地预缴税款后 ，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

一般纳税人出租其 2016年 5 月 1 日后取得的不动产应适用一般计税方法，为维持地方财力格局基本不变，在不动产所在地按照 3%预征率预缴税款，向机构所在地纳税申报。

4.小规模纳税人出租其取得的不动产 （不含个人出租住房） ，应按照 5% 的征收率计算应纳税额。纳税人出租与机构所在地不在同一县 （ 市 ） 的不动产 ， 应按照上述计税方法在不动产所在地预缴税款后 ，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

除个人出租住房以及其他个人出租非住房以外，小规模纳税人出租其取得的不动产，按照 5%的征收率计算应纳税额，同时考虑维持地方财力格局基本不变，在不动产所在地预缴税款，向机构所在地申报纳税。

5. 其他个人出租其取得的不动产（不含住房），应按照 5% 的征收率计算应纳税额。

【 政策解读】

原营业税下，其他个人出租非住房，按照 5%税率计算缴纳营业税，营改增后基本维持了该政策口径，明确对其他个人出租非住房，按照 5%的征收率计算应纳税额。

6. 个人出租住房，应按照 5% 的征收率减按 1.5% 计算应纳税额。

【 政策解读】

《财政部国家税务总局关于廉租住房经济适用住房和住房租赁有关税收政策的通知》（财税[2008]24 号）规定：

“对个人出租住房，不区分用途，在 3％税率的基础上减半征收营业税”。也就是说实际缴纳税款的征收率是 1.5%，本条是对此政策的平移，明确了对个人出租住房，征收率为 5%但减按 1.5%计算应纳税额。

需要注意的是，这里的“个人”包括了个体工商户和其他个人。

（十）一般纳税人销售其2016 年4 月30日前取得的不动产（不含自建） ，适用一般计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额 。 上述纳税人应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额，按照 5% 的预征率在不动产所在地预缴税款后 ， 向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

此条是对一般纳税人销售不动产（不含自建）采取一般计税方法计税的相关规定。主要把握以下几点：

一、以扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额计算预缴税款；

二、预征率为 5%；

三、按照一般计税方法的基本规定计算应纳税额，其计税销售额为全部价款和价外费用。

房地产开发企业中的一般纳税人销售房地产老项目，以及一般纳税人出租其 2016年4 月30日前取得的不动产，适用一般计税方法计税的 ，应以取得的全部价款和价外费用，按照 3% 的预征率在不动产所在地预缴税款后 ， 向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

此条是对房地产开发企业销售房地产老项目以及一般纳税人出租老不动产适用一般计税方法计税的相关规定。

主要把握以下几点：

一、以全部价款和价外费用计算预缴税款；

二、预征率为 3%；

三、按照一般计税方法的基本规定计算应纳税额，其计税销售额为全部价款和价外费用。

一般纳税人销售其 2016年4月30日前自建的不动产 ，适用一般计税方法计税的 ， 应以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额 。 纳税人应以取得的全部价款和价外费用，按照 5% 的预征率在不动产所在地预缴税款后，向机构所在地主管税务机关进行纳税申报。

【 政策解读】

本款是对一般纳税人销售自建不动产适用一般计税方

法计税的相关规定。主要把握以下几点：

一、以全部价款和价外费用计算预缴税款；

二、预征率为 5%；

三、按照一般计税方法的基本规定计算应纳税额，其计税销售额为全部价款和价外费用。

（ 十一）一般纳税人跨省（自治区、直辖市或者计划单列市 ）提供建筑服务或者销售 、出租取得的与机构所在地不在同一省（ 自治区 、直辖市或者计划单列市 ）的不动产 ，在机构所在地申报纳税时 ，计算的应纳税额小于已预缴税额 ，且差额较大的 ，由国家税务总局通知建筑服务发生地或者不动产所在地省级税务机关 ，在一定时期内暂停预缴增值税。

【 政策解读】

为平衡纳税人在预缴地和申报地之间税款平衡，避免占用企业资金，在作建筑服务发生地、不动产所在地预缴税款，机构所在地申报纳税的征管安排时，已就预缴税款的计算依据和预征率的设定做了充分的考虑，但是纳税人在经营情况千差万别，难免会存在申报的应纳税额小于已预缴的税款的情况，对此，本项明确如果纳税人在机构所在地申报纳税时，计算的应纳税额小于已预缴税额，且差额较大的，由国家税务总局通知建筑服务发生地或者不动产所在地省级税务机关，在一定时期内暂停预缴增值税。

（ 十二）纳税地点。

属于固定业户的试点纳税人 ，总分支机构不在同一县(市) ， 但在同一省(自治区 、直辖市 、计划单列市) 范围内的 ，经省(自治区 、直辖市 、计划单列市)) 财政厅(局) 和国家税务局批准 ，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报缴纳增值税。

【 政策解读】

本条是关于纳税地点的特殊规定，是《试点实施办法》第四十六条第（一）项关于“经财政部和国家税务总局或者其授权的财政和税务机关批准，可以由总机构汇总向总机构所在地的主管税务机关申报纳税”规定的“其授权的财政和税务机关”的具体说明。明确除财政部、国家税务总局外，省（自治区、直辖市、计划单列市）级的财政和税务部门是被授权单位，可以批准总分支机构均在同一省（自治区、直辖市、计划单列市），却不在同一县（市）的固定业户实行汇总纳税。

（ 十三）试点前发生的业务。

【 政策解读】

此次全面推开营改增和前期历次营改增一样，是从一个时间点规定的，也称税制转换日。可是对于纳税人来说，经营期是连续的，不可能因为税制转换，让纳税人终止经营或分割经营。因此，在税制转换过渡期，对纳税人来说一定会涉及到涉税事项试点前与试点后相关规定的衔接问题，同时还是会涉及到国地税职能划分问题，为避免纳税人产生误读或者国地税征管职权划分不清问题在这里将试点前发生的业务如何处理进行了明确。

1. 试点纳税人发生应税行为 ，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的 ，因取得的全部价款和价外费用不足以抵减允许扣除项目金额 ，截至纳入营改增试点之日前尚未扣除的部分，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。

【 政策解读】

在原营业税制度下，对特定情形给予了一些差额征收的政策，且由于纳税人个体收入和支出属期不同，会出现先取得收入，后可以差额的情况，也会出现收入确认少，差额确认多的情况。按照有关规定，国、地税的管辖权是确定的，并且每个税种对应的预算科目、预算级次都不一样，为了保证中央和地方财力划分、税款入库科目准确，明确了营业税下未减除完毕的部分在营改增后，不得在计算试点纳税人增值税应税销售额时抵减，应当向原主管地税机关申请退还营业税。

2. 试点纳税人发生应税行为 ，在纳入营改增试点之日前已缴纳营业税，营改增试点后因发生退款减除营业额的，应当向原主管地税机关申请退还已缴纳的营业税。

【 政策解读】

与本项第 1 点解读相同，试点前的退款或退回等情形，不能减除增值税的应纳税额，虽然已不缴纳营业税，但可向原主管地税机关提出申请，由原主管地税机关退还已缴纳的营业税。

3. 试点纳税人纳入营改增试点之日前发生的应税行为 ，因税收检查等原因需要补缴税款的 ，应按照营业税政策规定补缴营业税。

【 政策解读】

与本项第 1、2 点解读相同，本条明确了对于试点前应税行为的适用政策问题，属于营改增前的，按照营业税政策规定处理。总的来说，对于试点前的业务，要准确划分国、地税征管权限、税款的属性、预算科目级次、适用的政策制度，原则上属于该由地税管辖的时期的，即使在试点后发生的或发现的，地税机关仍然要进行相应处理，对纳税人负责。

（十四）销售使用过的固定资产。

一般纳税人销售自己使用过的 、纳入营改增试点之日前取得的固定资产，按照现行旧货相关增值税政策执行 。使用过的固定资产，是指纳税人符合 《 试点实施办法 》第二十八条规定并根据财务会计制度已经计提折旧的固定资产。

【 政策解读】

本条款是对《原试点有关事项的规定》第一条第（八）项的延续。

（ 十五）扣缴增值税适用税率。

境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的 ， 按照适用税率扣缴增值税。

【 政策解读】

本项明确了扣缴增值税适用的税率问题。为了保证进口服务、无形资产与境内提供服务、无形资产税负保持一致，以同样的价格参与市场竞争，明确了境内的购买方为境外单位和个人扣缴增值税的，按照适用税率扣缴增值税。

（ 十六）其他规定。

1. 试点纳税人销售电信服务时，附带赠送用户识别卡 、电信终端等货物或者电信服务的 ，应将其取得的全部价款和价外费用进行分别核算 ，按各自适用的税率计算缴纳增值税。

【 政策解读】

本项沿用了《财政部 国家税务总局关于将电信业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2014〕43 号）中的规定。

2. 油气田企业发生应税行为，适用《试点实施办法 》部 规定的增值税税率，不再适用《财政部 国家税务总局关于印发<油气田企业增值税管理办法> 的通知》（财税〔2009〕88号）规定的增值税税率。

【 政策解读】

鉴于本次全面推进营改增已经将增值税的征收范围扩大到所有销售服务、无形资产、不动产领域，因此，为保证税制公平统一，原《油气田企业增值税管理办法》中规定的所有生产性劳务也应按照《试点实施办法》的规定计算缴纳增值税。

二、原增值税纳税人[ [ 指按照《中华人民共和国增值税暂行条例》 》 （国务院令第538 号 ）(以下称 《 增值税暂行条例》) 缴纳增值税的纳税人〕有关政策

【 政策解读】

鉴于《试点实施办法》只适用与试点纳税人，出于原增值税纳税人和试点纳税人适用税制的公平性和统一性的考虑，按照《试点实施办法》确定的基本原则，对原增值税纳税人做出了一系列补充规定，具体参见《试点实施办法》相关条款的解读。

（一）进项税额

1. 原增值税一般纳税人购进服务 、无形资产或者不动产，取得的增值税专用发票上注明的增值税额为进项税额，准予从销项税额中抵扣。

2016年 5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016 年5 月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2 年从销项税额中抵扣 ，第一年抵扣比例为 60% ，第二年抵扣比例为 40% 。

融资租入的不动产以及在施工现场修建的临时建筑物、构筑物，其进项税额不适用上述分 2年抵扣的规定 。

2. 原增值税一般纳税人自用的应征消费税的摩托车 、汽车、游艇，其进项税额准予从销项税额中抵扣。

3. 原增值税一般纳税人从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，按照规定应当扣缴增值税的，准予从销项税额中抵扣的进项税额为自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额 。

纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的 ，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。资料不全的 ，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

4. 原增值税一般纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务，用于《销售服务、无形资产或者不动产注释 》所列项目的 ，不属于 《 增值税暂行条例 》 第十条所称的用于非增值税应税项目，其进项税额准予从销项税额中抵扣。

5. 原增值税一般纳税人购进服务 、无形资产或者不动产，下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：

（1）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目 、集体福利或者个人消费。其中涉及的无形资产、不动产 ，仅指专用于上述项目的无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。

纳税人的交际应酬消费属于个人消费。

（2）非正常损失的购进货物 ，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。

（3） 非正常损失的在产品 、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产） 、加工修理修配劳务和交通运输服务 。

（4 非正常损失的不动产 ，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

（5）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。

纳税人新建 、改建 、扩建 、修缮 、装饰不动产 ，均属于不动产在建工程。

（6） 购进的旅客运输服务 、贷款服务 、餐饮服务 、居民日常服务和娱乐服务。

（7）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

上述第（4）点 、第（5）点所称货物 ，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖 、卫生 、通风  照明 、通讯 、煤气 、消防 、中央空调 、电梯 、电气、智能化楼宇设备及配套设施。

纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费 、 手续费 、咨询费等费用 ，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

6.已抵扣进项税额的购进服务 ，发生上述第 5点规定情形 （简易计税方法计税项目 、免征增值税项目除外 ）的 ，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减 ；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。

7. 已抵扣进项税额的无形资产或者不动产 ，发生上述第5点规定情形的 ，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：

不得抵扣的进项税额= 无形资产或者不动产净值 ×适用税率

8. 按照 《 增值税暂行条例 》 第十条和上述第 5点不得抵扣且未抵扣进项税额的固定资产、无形资产、不动产 ，发生用途改变 ，用于允许抵扣进项税额的应税项目 ，可在用途改变的次月按照下列公式 ，依据合法有效的增值税扣税凭证，计算可以抵扣的进项税额：

可以抵扣的进项税额= = 固定资产、无形资产、不动产净值/ （ 1+ 适用税率） × 适用税率

上述可以抵扣的进项税额应取得合法有效的增值税扣税凭证。

（二）增值税期末留抵税额。

原增值税一般纳税人兼有销售服务 、 无形资产或者不动产的 ， 截止到纳入营改增试点之日前的增值税期末留抵税额 ，不得从销售服务 、形资产或者不动产的销项税额中抵扣。

【 政策解读】

纳税人在生产经营中，兼营的行为非常普遍。原增值税（即销售货物和加工修理修配劳务增值税）均为中央和地方共享税，营改增以后，为进一步理顺中央与地方的财政分配关系，《财政部关于营改增试点预算管理问题的通知》（财预[2013]275 号）明确，试点期间收入归属保持不变，原归属地方的营业税收入，改征增值税后仍全部归属地方。也就是说，同为增值税，目前存在了两种预算分配格局。一种为全额地方，一种为中央地方共享。为维持现有中央和地方收入分配格局的稳定，此条规定了原增值税的期末留抵税额，只能抵扣试点以后发生的销售货物和劳务产生的销项税额，不能抵扣试点以后发生应税行为产生的销项税额。

（ 三）混合销售。

一项销售行为如果既涉及货物又涉及服务 ，为混合销售 。从事货物的生产 、 批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为 ，按照销售货物缴纳增值税 ；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税 。

上述从事货物的生产 、批发或者零售的单位和个体工商户 ，包括以从事货物的生产 、批发或者零售为主 ，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。

【 政策解读】

请参考《试点实施办法》第四十条的政策解读。

 

第五部分 《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》解读

一、下列项目免征增值税

（一）托儿所、幼儿园提供的保育和教育服务。

托儿所、幼儿园，是指经县级以上教育部门审批成立、取得办园许可证的实施0-6岁学前教育的机构，包括公办和民办的托儿所、幼儿园、学前班、幼儿班、保育院、幼儿院。

公办托儿所、幼儿园免征增值税的收入是指，在省级财政部门和价格主管部门审核报省级人民政府批准的收费标准以内收取的教育费、保育费。

民办托儿所、幼儿园免征增值税的收入是指，在报经当地有关部门备案并公示的收费标准范围内收取的教育费、保育费。

超过规定收费标准的收费，以开办实验班、特色班和兴趣班等为由另外收取的费用以及与幼儿入园挂钩的赞助费、支教费等超过规定范围的收入，不属于免征增值税的收入。

【 政策解读】

本条延续了下列原营业税优惠政策及执行口径的相关规定：

一、《营业税暂行条例》第八条第（一）款的规定：对托儿所、幼儿园提供的育养服务免征营业税。

二、《财政部 国家税务总局关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》(财税〔2006〕3 号)第二条规定：

（一）“托儿所、幼儿园”是指经县级以上教育部门审批成立、取得办园许可证的实施 0—6 岁学前教育的机构，包括公办和民办的托儿所、幼儿园、学前班、幼儿班、保育院、幼儿院；

（二）“提供养育服务”是指上述托儿所、幼儿园对其学员提供的保育和教育服务；

（三）对公办托儿所、幼儿园予以免征营业税的养育服务收入是指，在经省级财政部门和价格主管部门审核报省级人民政府批准的收费标准以内收取的教育费、保育费；

（四）对民办托儿所、幼儿园予以免征营业税的养育服务收入是指，在报经当地有关部门备案并公示的收费标准范围内收取的教育费、保育费；

（五）超过规定收费标准的收费，以开办实验班、特色班和兴趣班等为由另外收取的费用以及与幼儿入园挂钩的赞助费、支教费等超过规定范围的收入，不属于免征营业税的养育服务收入。

（二）养老机构提供的养老服务。

养老机构，是指依照民政部《养老机构设立许可办法》（民政部令第48号）设立并依法办理登记的为老年人提供集中居住和照料服务的各类养老机构；养老服务，是指上述养老机构按照民政部《养老机构管理办法》（民政部令第49号）的规定，为收住的老年人提供的生活照料、康复护理、精神慰藉、文化娱乐等服务。

【 政策解读】

本条延续了下列原营业税优惠政策及执行口径的相关规定：

一、《营业税暂行条例》第八条第（一）款的规定：对养老院提供的育养服务免征营业税。

二、《财政部 国家税务总局关于支持文化服务出口等营业税政策的通知》（财税〔2014〕118 号）第二条对养老机构提供的养老服务免征营业税政策明确规定，养老机构是指依照《养老机构设立许可办法》（民政部令第 48 号）设立并依法办理登记的为老年人提供集中居住和照料服务的各类养老机构。养老服务是指上述养老机构按照《养老机构管理办法》 （民政部令第 49 号）的规定，为收住的老年人提供的生活照料、康复护理、精神慰藉、文化娱乐等服务。

（三）残疾人福利机构提供的育养服务。

【 政策解读】

本条延续了《营业税暂行条例》第八条第（一）款的规定：对残疾人福利机构提供的育养服务免征营业税。

（四）婚姻介绍服务。

【 政策解读】

本条延续了《营业税暂行条例》第八条第（一）款的规定：对婚姻介绍服务免征营业税。

（五）殡葬服务。

殡葬服务，是指收费标准由各地价格主管部门会同有关部门核定，或者实行政府指导价管理的遗体接运（含抬尸、消毒）、遗体整容、遗体防腐、存放（含冷藏）、火化、骨灰寄存、吊唁设施设备租赁、墓穴租赁及管理等服务。

【 政策解读】

《营业税暂行条例》第八条第（一）款的规定：对殡葬服务免征营业税。但在原营业税制下，并未对殡葬服务的范围做解释。

我们认为，对殡葬服务免税的初衷，是对与老百姓基本生活紧密相关的服务项目予以免税。但是随着经济社会发展，人民物质生活的极大丰富，本来作为基本社会服务应该合理收费的某些项目，在某些追求奢华之风的群体的需求下，也提供偏离合理收费标准的增值服务。为了达到优惠政策的初衷，在营改增税制转换时，根据国家有关规定[《国家发展改革委 民政部关于进一步加强殡葬服务收费管理有关问题的指导意见》（发改价格〔2012〕673 号）]，对殡葬服务可享受增值税免税政策做出了需合理定价条件的限制。

（六）残疾人员本人为社会提供的服务。

【 政策解读】

本条延续了下列原营业税优惠政策及执行口径的相关规定：

一、《营业税暂行条例》第八条第（二）款规定：对残疾人员个人提供的劳务，免征营业税。

二、《营业税暂行条例实施细则》第二十二条第（一）款规定：“条例第八条所称残疾人员个人提供的劳务，是指残疾人员本人为社会提供的劳务。”

（七）医疗机构提供的医疗服务。

医疗机构，是指依据国务院《医疗机构管理条例》（国务院令第149号）及卫生部《医疗机构管理条例实施细则》（卫生部令第35号）的规定，经登记取得《医疗机构执业许可证》的机构，以及军队、武警部队各级各类医疗机构。具体包括:各级各类医院、门诊部(所)、社区卫生服务中心(站)、急救中心(站)、城乡卫生院、护理院(所)、疗养院、临床检验中心，各级政府及有关部门举办的卫生防疫站(疾病控制中心)、各种专科疾病防治站(所)，各级政府举办的妇幼保健所(站)、母婴保健机构、儿童保健机构，各级政府举办的血站(血液中心)等医疗机构。

本项所称的医疗服务，是指医疗机构按照不高于地（市）级以上价格主管部门会同同级卫生主管部门及其他相关部门制定的医疗服务指导价格（包括政府指导价和按照规定由供需双方协商确定的价格等）为就医者提供《全国医疗服务价格项目规范》所列的各项服务，以及医疗机构向社会提供卫生防疫、卫生检疫的服务。

【 政策解读】

《营业税暂行条例》第八条第（三）款规定：对医院、诊所和其他医疗机构提供的医疗服务，免征营业税。但在原营业税制下，并未对医疗机构和医疗服务的范围做解释。本条根据现行有关法规及部门规章的规定，进行梳理后，对医疗机构、医疗服务进行了界定。

（八）从事学历教育的学校提供的教育服务。

（1）学历教育，是指受教育者经过国家教育考试或者国家规定的其他入学方式，进入国家有关部门批准的学校或者其他教育机构学习，获得国家承认的学历证书的教育形式。具体包括：

①初等教育：普通小学、成人小学。

②初级中等教育：普通初中、职业初中、成人初中。

③高级中等教育：普通高中、成人高中和中等职业学校（包括普通中专、成人中专、职业高中、技工学校）。

④高等教育：普通本专科、成人本专科、网络本专科、研究生（博士、硕士）、高等教育自学考试、高等教育学历文凭考试。

（2）从事学历教育的学校，是指：

①普通学校。

②经地(市)级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。

③经省级及以上人力资源社会保障行政部门批准成立的技工学校、高级技工学校。

④经省级人民政府批准成立的技师学院。

上述学校均包括符合规定的从事学历教育的民办学校，但不包括职业培训机构等国家不承认学历的教育机构。

（3）提供教育服务免征增值税的收入，是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育服务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准并按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、考试报名费收入，以及学校食堂提供餐饮服务取得的伙食费收入。除此之外的收入，包括学校以各种名义收取的赞助费、择校费等，不属于免征增值税的范围。

学校食堂是指依照《学校食堂与学生集体用餐卫生管理规定》（教育部令第14号）管理的学校食堂。

【 政策解读】

本条延续了下列原营业税优惠政策及执行口径的相关规定：

一、《营业税暂行条例》第八条第（四）款规定：对学校和其他教育机构提供的教育劳务，免征营业税。

二、《财政部 国家税务总局关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》(财税〔2006〕3 号)第一条规定：

（一）“学历教育”是指：受教育者经过国家教育考试或者国家规定的其他入学方式，进入国家有关部门批准的学校或者其他教育机构学习，获得国家承认的学历证书的教育形式。具体包括：

1．初等教育：普通小学、成人小学；

2．初级中等教育：普通初中、职业初中、成人初中；

3．高级中等教育：普通高中、成人高中和中等职业学校（包括普通中专、成人中专、职业高中、技工学校）；

4．高等教育：普通本专科、成人本专科、网络本专科、研究生（博士、硕士）、高等教育自学考试、高等教育学历文凭考试。

（二）“从事学历教育的学校”是指：普通学校以及经地、市级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校。

上述学校均包括符合规定的从事学历教育的民办学校，但不包括职业培训机构等国家不承认学历的教育机构。

（三）免征营业税的教育劳务收入按以下规定执行：

提供教育劳务取得的收入是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育劳务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准，按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、伙食费、考试报名费收入。

超过规定收费标准的收费以及学校以各种名义收取的赞助费、择校费等超过规定范围的收入，不属于免征营业税的教育劳务收入，一律按规定征税。

三、《财政部 国家税务总局关于支持文化服务出口等营业税政策的通知》（财税〔2014〕118 号）第三条规定：将《财政部 国家税务总局关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》（财税〔2006〕3号）第一条第（三）项“提供教育劳务取得的收入是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育劳务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准，按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、伙食费、考试报名费收入”调整为“提供教育劳务取得的收入是指对列入规定招生计划的在籍学生提供学历教育劳务取得的收入，具体包括：经有关部门审核批准并按规定标准收取的学费、住宿费、课本费、作业本费、考试报名费收入，以及学校食堂提供餐饮服务取得的伙食费收入。学校食堂是指依照《学校食堂与学生集体用餐卫生管理规定》（教育部令第 14 号）管理的学校食堂”。

四、《财政部 国家税务总局关于职业教育等营业税若干政策问题的通知》（财税〔2013〕62 号）第一条规定：将《财政部 国家税务总局关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》（财税〔2006〕3 号）第一条（二）项“从事学历教育的学校是指：普通学校以及经地、市级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校”修改为“从事学历教育的学校是指：（1）普通学校，及经地（市）级以上人民政府或者同级政府的教育行政部门批准成立、国家承认其学员学历的各类学校；（2）经省级及以上人力资源社会保障行政部门批准成立的技工学校、高级技工学校，以及经省级人民政府批准成立的技师学院。”

（九）学生勤工俭学提供的服务。

【 政策解读】

本条延续了《营业税暂行条例》第八条第（四）款规定：

对学生勤工俭学提供的劳务，免征营业税。

（十）农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治。

农业机耕，是指在农业、林业、牧业中使用农业机械进行耕作(包括耕耘、种植、收割、脱粒、植物保护等)的业务；排灌，是指对农田进行灌溉或者排涝的业务；病虫害防治，是指从事农业、林业、牧业、渔业的病虫害测报和防治的业务；农牧保险，是指为种植业、养殖业、牧业种植和饲养的动植物提供保险的业务；相关技术培训，是指与农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护业务相关以及为使农民获得农牧保险知识的技术培训业务；家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治业务的免税范围，包括与该项服务有关的提供药品和医疗用具的业务。

【 政策解读】

本条延续了下列原营业税优惠政策及执行口径的相关规定：

一、《营业税暂行条例》第八条第（五）款规定：对农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护、农牧保险以及相关技术培训业务，家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治，免征营业税。

二、《营业税暂行条例实施细则》第二十二条第（三）款规定：条例第八条所称农业机耕，是指在农业、林业、牧业中使用农业机械进行耕作（包括耕耘、种植、收割、脱粒、植物保护等）的业务；排灌，是指对农田进行灌溉或排涝的业务；病虫害防治，是指从事农业、林业、牧业、渔业的病虫害测报和防治的业务；农牧保险，是指为种植业、养殖业、牧业种植和饲养的动植物提供保险的业务；相关技术培训，是指与农业机耕、排灌、病虫害防治、植物保护业务相关以及为使农民获得农牧保险知识的技术培训业务；家禽、牲畜、水生动物的配种和疾病防治业务的免税范围，包括与该项劳务有关的提供药品和医疗用具的业务。

（十一）纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆在自己的场所提供文化体育服务取得的第一道门票收入。

（十二）寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动的门票收入。

【 政策解读】

第（十一）款、第（十二）款延续了下列原营业税优惠政策及执行口径的相关规定：

一、《营业税暂行条例》第八条第（六）款规定：对纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆举办文化活动的门票收入，宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入，免征营业税。

二、《营业税暂行条例实施细则》第二十二条第（四）款规定：条例第八条所称纪念馆、博物馆、文化馆、文物保护单位管理机构、美术馆、展览馆、书画院、图书馆举办文化活动，是指这些单位在自己的场所举办的属于文化体育业税目征税范围的文化活动。其门票收入，是指销售第一道门票的收入。宗教场所举办文化、宗教活动的门票收入，是指寺院、宫观、清真寺和教堂举办文化、宗教活动销售门票的收入。

（十三）行政单位之外的其他单位收取的符合《试点实施办法》第十条规定条件的政府性基金和行政事业性收费。

【 政策解读】

在此次营业税改征增值税试点的政策设计中，重新明确了政府性基金、行政事业性收费不征税的主体，仅指行政单位。除行政单位以外的非企业性单位应为增值税的纳税人，但是考虑到政府性基金和行政事业性收费纳入财政体系管理的特殊性，且行政单位之外的其他单位的收费行为是代行政府职能，因此给予了增值税免税政策。

（十四）个人转让著作权。

【 政策解读】

本条平移了《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条第（一）款的相关政策规定。

（十五）个人销售自建自用住房。

【 政策解读】

本条延续了《财政部 国家税务总局关于职业教育等营业税若干政策问题的通知》（财税〔2013〕62 号）第二条规定：对个人销售自建自用住房，免征营业税。

（十六）2018年12月31日前，公共租赁住房经营管理单位出租公共租赁住房。

公共租赁住房，是指纳入省、自治区、直辖市、计划单列市人民政府及新疆生产建设兵团批准的公共租赁住房发展规划和年度计划，并按照《关于加快发展公共租赁住房的指导意见》（建保〔2010〕87号）和市、县人民政府制定的具体管理办法进行管理的公共租赁住房。

【 政策解读】

本条延续了《财政部 国家税务总局关于支持公共租赁住房建设和运营有关税收优惠政策的通知》（财税〔2015〕139 号）第七条规定：2018 年 12 月 31 日前，对经营公共租赁住房所取得的租金收入，免征营业税。公共租赁住房经营管理单位应单独核算公共租赁住房租金收入，未单独核算的，不得享受免征营业税优惠政策。享受上述税收优惠政策的公共租赁住房是指纳入省、自治区、直辖市、计划单列市人民政府及新疆生产建设兵团批准的公共租赁住房发展规划和年度计划，并按照《关于加快发展公共租赁住房的指导意见》（建保〔2010〕87 号）和市、县人民政府制定的具体管理办法进行管理的公共租赁住房。

（十七）台湾航运公司、航空公司从事海峡两岸海上直航、空中直航业务在大陆取得的运输收入。

台湾航运公司，是指取得交通运输部颁发的“台湾海峡两岸间水路运输许可证”且该许可证上注明的公司登记地址在台湾的航运公司。

台湾航空公司，是指取得中国民用航空局颁发的“经营许可”或者依据《海峡两岸空运协议》和《海峡两岸空运补充协议》规定，批准经营两岸旅客、货物和邮件不定期（包机）运输业务，且公司登记地址在台湾的航空公司。

【 政策解读】

本条平移了《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条第（八）款的相关政策规定。为推动海峡两岸海上直航，《财政部 国家税务总局关于海峡两岸海上直航营业税和企业所得税政策的通知》（财税〔2009〕4 号）规定，自 2008 年 12月 15 日起，对台湾航运公司从事海峡两岸海上直航业务在大陆取得的运输收入，免征营业税。台湾航运公司，是指取得交通运输部颁发的“台湾海峡两岸间水路运输许可证”且上述许可证上注明的公司登记地址在台湾的航运公司。为推动海峡两岸空中直航，《财政部 国家税务总局关于海峡两岸空中直航营业税和企业所得税政策的通知》（财税〔2010〕63 号）规定，自 2009 年 6月 25 日起，对台湾航空公司从事海峡两岸空中直航业务在大陆取得的运输收入，免征营业税。台湾航空公司，是指取得中国民用航空局颁发的“经营许可”或依据《海峡两岸空运协议》和《海峡两岸空运补充协议》规定，批准经营两岸旅客、货物和邮件不定期（包机）运输业务，且公司登记地址在台湾的航空公司。

（十八）纳税人提供的直接或者间接国际货物运输代理服务。

（1）纳税人提供直接或者间接国际货物运输代理服务，向委托方收取的全部国际货物运输代理服务收入，以及向国际运输承运人支付的国际运输费用，必须通过金融机构进行结算。

（2）纳税人为大陆与香港、澳门、台湾地区之间的货物运输提供的货物运输代理服务参照国际货物运输代理服务有关规定执行。

（3）委托方索取发票的，纳税人应当就国际货物运输代理服务收入向委托方全额开具增值税普通发票。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）和《国家税务总局关于国际货物运输代理服务有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2014年第42号）政策的梳理整合和平移。《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件3第一条第（十四）款规定：对试点纳税人提供的国际货物运输代理服务，免征增值税。1．试点纳税人提供国际货物运输代理服务，向委托方收取的全部国际货物运输代理服务收入，以及向国际运输承运人支付的国际运输费用，必须通过金融机构进行结算。2．试点纳税人为大陆与香港、澳门、台湾地区之间的货物运输提供的货物运输代理服务参照国际货物运输代理服务有关规定执行。3. 委托方索取发票的，试点纳税人应当就国际货物运输代理服务收入向委托方全额开具增值税普通发票。4．本规定自 2013 年 8 月 1 日起执行。2013 年 8 月 1 日至本规定发布之日前，已开具增值税专用发票的，应将专用发票追回后方可适用本规定。”《国家税务总局关于国际货物运输代理服务有关增值税问题的公告》 （国家税务总局公告 2014年第42号）规定： “一、试点纳税人通过其他代理人，间接为委托人办理货物的国际运输、从事国际运输的运输工具进出港口、联系安排引航、靠泊、装卸等货物和船舶代理相关业务手续，可按照《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条第（十四）项免征增值税。二、试点纳税人提供上述国际货物运输代理服务，向委托人收取的全部代理服务收入，以及向其他代理人支付的全部代理费用，必须通过金融机构进行结算。三、试点纳税人为大陆与香港、澳门、台湾地区之间的货物运输间接提供的货物运输代理服务，参照上述规定执行。”

（十九）以下利息收入。

（1）2016年12月31日前，金融机构农户小额贷款。

小额贷款，是指单笔且该农户贷款余额总额在10万元（含本数）以下的贷款。

所称农户，是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户。位于乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户；有本地户口，但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。

【 政策解读】

本条延续了《财政部 国家税务总局关于延续并完善支持农村金融发展有关税收政策的通知》（财税〔2014〕102 号）的规定：自 2014 年 1 月 1 日至 2016 年 12 月 31 日，对金融机构农户小额贷款的利息收入，免征营业税。

本通知所称农户，是指长期（一年以上）居住在乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内的住户，还包括长期居住在城关镇所辖行政村范围内的住户和户口不在本地而在本地居住一年以上的住户，国有农场的职工和农村个体工商户。位于乡镇（不包括城关镇）行政管理区域内和在城关镇所辖行政村范围内的国有经济的机关、团体、学校、企事业单位的集体户；有本地户口，但举家外出谋生一年以上的住户，无论是否保留承包耕地均不属于农户。农户以户为统计单位，既可以从事农业生产经营，也可以从事非农业生产经营。农户贷款的判定应以贷款发放时的承贷主体是否属于农户为准。

本通知所称小额贷款，是指单笔且该户贷款余额总额在10 万元（含）以下贷款。

（2）国家助学贷款。

【 政策解读】

本条延续了《中国人民银行、财政部、教育部、国家税务总局关于进一步推进国家助学贷款业务发展的通知（银发〔2001〕245 号）的规定：经国务院批准，免征国家助学贷款利息收入营业税。

（3）国债、地方政府债。

【 政策解读】

本条关于国债利息免征增值税的规定，继续遵循《中华人民共和国国库券条例》第十二条“国库券的利息收入享受免税待遇”的原则。考虑到地方政府债与国债在性质和意义上具有一致性，因此也对地方政府债利息收入给予了增值税免税优惠。

（4）人民银行对金融机构的贷款。

【 政策解读】

本条延续了《国家税务总局关于人民银行贷款业务不征收营业税的具体范围的通知》（国税发〔1994〕88 号）的规定：对人民银行的贷款业务不征税，是指人民银行对金融机构的贷款业务，人民银行对企业贷款或委托金融机构贷款的业务应当征收营业税。《中国人民银行法》第二十三条规定，中国人民银行为执行货币政策，可以运用下列货币政策工具：……（四）向商业银行提供贷款；第二十八条规定，中国人民银行根据执行货币政策的需要，可以决定对商业银行贷款的数额、期限、利率和方式，但贷款的期限不得超过一年。

【 相关知识】

中国人民银行是否可以向政府放贷？

中国人民银行的货币政策目标是保证货币币值的稳定，如果对政府发放贷款，政府除财政收入外没有其他收入，不能通过增加税收来归还银行贷款，只能用政府权力迫使银行用超发货币来对冲贷款，这会引起货币贬值，造成通货膨胀。因此，为保持货币币值稳定，《中国人民银行法》规定，中国人民银行不能向政府、政府部门提供贷款。《中国人民银行法》第三十条规定，中国人民银行不得向地方政府、各级政府部门提供贷款，不得向非银行金融机构以及其他单位和个人提供贷款，但国务院决定中国人民银行可以向特定的非银行金融机构提供贷款的除外。中国人民银行不得向任何单位和个人提供担保。

（5）住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放的个人住房贷款。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于住房公积金管理中心有关税收政策的通知》（财税〔2000〕94 号）营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于住房公积金管理中心有关税收政策的通知》（财税〔2000〕94 号）规定：自 2000 年 9月 1 日起，对住房公积金管理中心用住房公积金在指定的委托银行发放个人住房贷款取得的收入，免征营业税。

（6）外汇管理部门在从事国家外汇储备经营过程中,委托金融机构发放的外汇贷款。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于对外汇管理部门委托贷款利息收入免征营业税的通知》（财税〔2000〕78 号）营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于对外汇管理部门委托贷款利息收入免征营业税的通知》（财税〔2000〕78 号）规定：自 2000 年 7 月 1 日起，对外汇管理部门在从事国家外汇储备经营过程中，委托金融机构发放的外汇贷款利息收入免征营业税。

（7）统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息。

统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。

统借统还业务，是指：

①企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位，下同），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。

②企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。

【 政策解读】

本条是对下列营业税政策的梳理和延续：

一、《财政部 国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税字〔2000〕7 号）规定：为缓解中小企业融资难的问题，对企业主管部门或企业集团中的核心企业等单位（以下简称统借方）向金融机构借款后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），并按支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取用于归还金融机构的利息不征收营业税。统借方将资金分拨给下属单位，不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息，否则，将视为具有从事贷款业务的性质，应对其向下属单位收取的利息全额征收营业税。

二、《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》（国税发〔2002〕13 号）规定：企业集团或集团内的核心企业（以下简称企业集团）委托企业集团所属财务公司代理统借统还贷款业务，从财务公司取得的用于归还金融机构的利息不征收营业税；财务公司承担此项统借统还委托贷款业务，从贷款企业收取贷款利息不代扣代缴营业税。以上所称企业集团委托企业集团所属财务公司代理统借统还业务，是指企业集团从金融机构取得统借统还贷款后，由集团所属财务公司与企业集团或集团内下属企业签订统借统还贷款合同并分拨借款，按支付给金融机构的借款利率向企业集团或集团内下属企业收取用于归还金融机构借款的利息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构的业务。

三、《国家税务总局关于明确若干营业税问题的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 92 号）规定：企业集团或企业集团中的核心企业以发行债券形式取得资金后，直接或委托企业集团所属财务公司开展统借统还业务时，按不高于债券票面利率水平向企业集团或集团内下属单位收取的利息，按照《财政部 国家税务总局关于非金融机构统借统还业务征收营业税问题的通知》（财税字〔2000〕7 号）和《国家税务总局关于贷款业务征收营业税问题的通知》（国税发〔2002〕13 号）的规定，不征收营业税。

（二十）被撤销金融机构以货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等财产清偿债务。

被撤销金融机构，是指经人民银行、银监会依法决定撤销的金融机构及其分设于各地的分支机构，包括被依法撤销的商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司、城市信用社和农村信用社。除另有规定外，被撤销金融机构所属、附属企业，不享受被撤销金融机构增值税免税政策。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于被撤销金融机构有关税收政策问题的通知》（财税〔2003〕141 号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于被撤销金融机构有关税收政策问题的通知》（财税〔2003〕141 号）规定：享受税收优惠政策的主体是指经中国人民银行依法决定撤销的金融机构及其分设于各地的分支机构，包括被依法撤销的商业银行、信托投资公司、财务公司、金融租赁公司、城市信用社和农村信用社。除另有规定者外，被撤销的金融机构所属、附属企业，不享受本通知规定的被撤销金融机构的税收优惠政策。

对被撤销金融机构财产用来清偿债务时，免征被撤销金融机构转让货物、不动产、无形资产、有价证券、票据等应缴纳的增值税、营业税、城市维护建设税、教育费附加和土地增值税。

【 政策主要变化点】

新增了“银监会”为有权对金融机构依法做出撤销决定的机构之一。

（二十一）保险公司开办的一年期以上人身保险产品取得的保费收入。

一年期以上人身保险，是指保险期间为一年期及以上返还本利的人寿保险、养老年金保险，以及保险期间为一年期及以上的健康保险。人寿保险，是指以人的寿命为保险标的的人身保险。

养老年金保险，是指以养老保障为目的，以被保险人生存为给付保险金条件，并按约定的时间间隔分期给付生存保险金的人身保险。养老年金保险应当同时符合下列条件：

（1）保险合同约定给付被保险人生存保险金的年龄不得小于国家规定的退休年龄。

（2）相邻两次给付的时间间隔不得超过一年。

健康保险，是指以因健康原因导致损失为给付保险金条件的人身保险。

上述免税政策实行备案管理，具体备案管理办法按照《国家税务总局关于一年期以上返还性人身保险产品免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第65号）规定执行。

享受免征增值税的一年期及以上返还本利的人身保险包括其他年金保险，其他年金保险是指养老年金以外的年金保险。

【 政策解读】

本条是对《关于一年期以上返还性人身保险产品营业税免税政策的通知》（财税〔2015〕86）有关营业税政策的延续和调整。《国务院关于取消和调整一批行政审批项目等事项的决定》（国发〔2015〕11 号）取消了一年期以上返还性人身保险业务免征营业税审批事项。审批事项取消后有关备案管理问题，国家税务总局在《关于一年期以上返还性人身保险产品免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 65 号）中进行了明确。具体规定如下：

一、保险公司开办符合财税[2015]86 号文件规定免税条件的一年期以上返还性人身保险产品，按以下规定向主管税务机关办理免征营业税备案手续：

（一）保险公司应在保险产品享受税收优惠政策的首个纳税申报期内，将备案资料送主管税务机关备案；在符合减免税条件期间，若保险产品的备案资料内容未发生变化，保险公司不需要再行备案；

（三）保险公司提交的备案资料内容发生变化，如仍符合减免税规定，应在发生变化的次月纳税申报期内，向主管税务机关进行变更备案；如不再符合减免税规定，应当停止享受免税，按照规定进行纳税申报。

二、保险公司提交的备案资料包括：

（一）保监会对保险产品的备案回执或批复文件（复印件）；

（二）保险产品的保险条款；

（三）保险产品费率表；

（四）主管税务机关要求提供的其他相关资料。

三、保险公司对备案资料的真实性和合法性承担责任。主管税务机关对保险公司提供的备案资料的完整性进行审核，不改变保险公司真实申报的责任。

四、在本公告施行前，保险公司开办的一年期以上返还性人身保险产品，已列入财政部、国家税务总局发布的免征营业税名单的，不再办理备案手续。在本公告施行后，上述保险产品的内容发生改变，改变后仍符合免税条件的，应按本公告规定，向主管税务机关办理免税备案手续；改变后不再符合免税条件的，应及时向税务机关报告，并自发生改变之月起停止享受营业税免税优惠，按照规定进行纳税申报。

五、一年期以上返还性人身保险产品免征营业税的其他有关备案管理事项，按照《国家税务总局关于发布〈税收减免管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2015年第43号）规定执行。

【 政策主要变化点】

修改“保险公司开办的一年期以上返还性人身保险产品取得的保费收入”为“保险公司开办的一年期以上人身保险产品取得的保费收入”，删除了“返还性”三个字。

（二十二）下列金融商品转让收入。

（1）合格境外投资者（QFII）委托境内公司在我国从事证券买卖业务。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于合格境外机构投资者营业税政策的通知》（财税〔2005〕155 号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于合格境外机构投资者营业税政策的通知》（财税〔2005〕155 号）规定：对合格境外机构投资者（简称 QFII）委托境内公司在我国从事证券买卖业务取得的差价收入，免征营业税。

（2）香港市场投资者（包括单位和个人）通过沪港通买卖上海证券交易所上市A股。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局 证监会关于沪港股票市场交易互联互通机制试点有关税收政策的通知》（财税〔2014〕81 号）有关免征营业税政策的延续和调整。将内地个人的转让收入免征营业税政策归类到本款第 5 点“个人从事金融商品转让收入免征营业税”。本政策主要考虑：一是目前对 QFII 在境内从事证券买卖业务是免征营业税的，对香港市场单位投资者通过沪港通直接买卖上交所上市 A 股免征营业税，在政策上更为公平；二是对香港市场个人投资者按现行政策规定是免征营业税的，由于香港结算无法区分实际投资者是单位还是个人，单独对单位投资者征税难以操作。《财政部国家税务总局 证监会关于沪港股票市场交易互联互通机制试点有关税收政策的通知》（财税〔2014〕81 号）规定，内地和香港市场投资者通过沪港通买卖股票的：

（一）对香港市场投资者（包括单位和个人）通过沪港通买卖上交所上市 A 股取得的差价收入,暂免征收营业税。

（二）对内地个人投资者通过沪港通买卖香港联交所上市股票取得的差价收入，按现行政策规定暂免征收营业税。

（三）对内地单位投资者通过沪港通买卖香港联交所上市股票取得的差价收入，按现行政策规定征免营业税。

（3）对香港市场投资者（包括单位和个人）通过基金互认买卖内地基金份额。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局 证监会关于内地与香港基金互认有关税收政策的通知》（财税〔2015〕125 号）有关免征营业税政策的延续和调整。将内地个人的转让收入免征营业税政策归类到本款第 5 点“个人从事金融商品转让收入免征营业税”。《财政部国家税务总局 证监会关于内地与香港基金互认有关税收政策的通知》（财税〔2015〕125 号）第三条规定：

1．对香港市场投资者（包括单位和个人）通过基金互认买卖内地基金份额取得的差价收入，暂免征收营业税。

2．对内地个人投资者通过基金互认买卖香港基金份额取得的差价收入，按现行政策规定暂免征收营业税。

3．对内地单位投资者通过基金互认买卖香港基金份额取得的差价收入，按现行政策规定征免营业税。

（4）证券投资基金（封闭式证券投资基金，开放式证券投资基金）管理人运用基金买卖股票、债券。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于证券投资基金税收政策的通知》（财税〔2004〕78 号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于证券投资基金税收政策的通知》（财税〔2004〕78 号）规定：自 2004 年 1 月 1 日起，对证券投资基金（封闭式证券投资基金，开放式证券投资基金）管理人运用基金买卖股票、债券的差价收入，继续免征营业税。

（5）个人从事金融商品转让业务。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111 号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111号）规定，对个人（包括个体工商户及其他个人，下同）从事外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品买卖业务取得的收入暂免征收营业税。

（二十三）金融同业往来利息收入。

（1）金融机构与人民银行所发生的资金往来业务。包括人民银行对一般金融机构贷款，以及人民银行对商业银行的再贴现等。

（2）银行联行往来业务。同一银行系统内部不同行、处之间所发生的资金账务往来业务。

（3）金融机构间的资金往来业务。是指经人民银行批准，进入全国银行间同业拆借市场的金融机构之间通过全国统一的同业拆借网络进行的短期(一年以下含一年)无担保资金融通行为。

（4）金融机构之间开展的转贴现业务。

金融机构是指：

①银行：包括人民银行、商业银行、政策性银行。

②信用合作社。

③证券公司。

④金融租赁公司、证券基金管理公司、财务公司、信托投资公司、证券投资基金。

⑤保险公司。

⑥其他经人民银行、银监会、证监会、保监会批准成立且经营金融保险业务的机构等。

金融机构开展下列业务取得的利息收入，属于金融同业往来利息收入：

①质押式买入返售金融商品。

质押式买入返售金融商品，是指交易双方进行的以债券等金融商品为权利质押的一种短期资金融通业务。

②持有政策性金融债券。

政策性金融债券，是指开发性、政策性金融机构发行的债券。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于转发<国务院关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知>的通知》（财税字〔1997〕45 号）、《财政部 国家税务总局关于金融业征收营业税有关问题的通知》（财税字〔1995〕79 号）、《财政部 国家税务总局关于金融业若干征税问题的通知》（财税字〔2000〕191号）、《国家税务总局关于印发<金融保险业营业税申报管理办法>的通知》（国税发〔2002〕9 号）有关营业税政策的延续：

一、 《财政部 国家税务总局关于转发<国务院关于调整金融保险业税收政策有关问题的通知>的通知》（财税字〔1997〕45 号）规定：金融机构从事再贴现、转贴现业务取得的收入，属于金融机构往来，暂不征收营业税。

二、《财政部 国家税务总局关于金融业征收营业税有关问题的通知》（财税字〔1995〕79 号）规定，对金融机构往来业务暂不征收营业税。金融机构往来，是指金融企业联行、金融企业与人民银行及同业之间的资金往来业务。

三、《财政部 国家税务总局关于金融业若干征税问题的通知》（财税字〔2000〕191 号）规定：暂不征收营业税的金融机构往来业务是指金融机构之间相互占用、拆借资金的业务，不包括相互之间提供的服务（如代结算、代发行金融债券等）。对金融机构相互之间提供服务取得的收入，应按规定征收营业税。

四、《国家税务总局关于印发<金融保险业营业税申报管理办法>的通知》（国税发〔2002〕9 号）规定，金融机构往来利息收入不征营业税，金融机构往来利息收入是指金融机构之间相互占用、拆借资金取得的利息收入。

【 政策主要变化点】

与原营业税政策相比，明确享受增值税免税的金融机构间的资金往来业务，是指经人民银行批准，进入全国银行间同业拆借市场的金融机构之间通过全国统一的同业拆借网络进行的短期(一年以下含一年)无担保资金融通行为。

（二十四）同时符合下列条件的担保机构从事中小企业信用担保或者再担保业务取得的收入(不含信用评级、咨询、培训等收入)3年内免征增值税：

（1）已取得监管部门颁发的融资性担保机构经营许可证，依法登记注册为企(事)业法人，实收资本超过2000万元。

（2）平均年担保费率不超过银行同期贷款基准利率的50%。平均年担保费率=本期担保费收入/(期初担保余额+本期增加担保金额)×100%。

（3）连续合规经营2年以上，资金主要用于担保业务，具备健全的内部管理制度和为中小企业提供担保的能力，经营业绩突出，对受保项目具有完善的事前评估、事中监控、事后追偿与处置机制。

（4）为中小企业提供的累计担保贷款额占其两年累计担保业务总额的80%以上，单笔800万元以下的累计担保贷款额占其累计担保业务总额的50%以上。

（5）对单个受保企业提供的担保余额不超过担保机构实收资本总额的10%，且平均单笔担保责任金额最多不超过3000万元人民币。

（6）担保责任余额不低于其净资产的3倍，且代偿率不超过2%。

担保机构免征增值税政策采取备案管理方式。符合条件的担保机构应到所在地县(市)主管税务机关和同级中小企业管理部门履行规定的备案手续，自完成备案手续之日起，享受3年免征增值税政策。3年免税期满后，符合条件的担保机构可按规定程序办理备案手续后继续享受该项政策。

具体备案管理办法按照《国家税务总局关于中小企业信用担保机构免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（国家税务总局公告2015年第69号）规定执行，其中税务机关的备案管理部门统一调整为县（市）级国家税务局。

【 政策解读】

本条是对《工业和信息化部 国家税务总局关于中小企业信用担保机构免征营业税审批事项取消后有关问题的通知》（工信部联企业〔2015〕286 号）、《国家税务总局关于中小企业信用担保机构免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（税务总局 2015 年 69号公告）有关营业税政策的延续：

一、《工业和信息化部 国家税务总局关于中小企业信用担保机构免征营业税审批事项取消后有关问题的通知》（工信部联企业〔2015〕286 号）规定：

（一）符合条件的担保机构从事中小企业信用担保或再担保业务取得的收入(不含信用评级、咨询、培训等收入)三年内免征营业税。上述免征营业税政策涉及的审核批准工作程序取消，改为备案管理。

（二）第一条所称“符合条件”是指同时符合下列条件：

1.已取得监管部门颁发的融资性担保机构经营许可证，依法登记注册为企(事)业法人，实收资本超过 2000万元。

2.平均年担保费率不超过银行同期贷款基准利率的50%。平均年担保费率=本期担保费收入/(期初担保余额+本期增加担保金额)×100%。

3.连续合规经营两年以上，资金主要用于担保业务，具备健全的内部管理制度和为中小企业提供担保的能力，经营业绩突出，对受保项目具有完善的事前评估、事中监控、事后追偿与处置机制。

4.为中小企业提供的累计担保贷款额占其两年累计担保业务总额的 80%以上，单笔 800 万元以下的累计担保贷款额占其累计担保业务总额的 50%以上。

5.对单个受保企业提供的担保余额不超过担保机构实收资本总额的 10%，且平均单笔担保责任金额最多不超过3000 万元人民币。

6.担保责任余额不低于其净资产的 3 倍，且代偿率不超过 2%。

（三）担保机构免征营业税政策采取备案管理方式。符合条件的担保机构应到所在地县(市)地方税务局和同级中小企业管理部门履行规定的备案手续，自完成备案手续之日起，享受三年免征营业税政策。三年免税期满后，符合条件的担保机构可按规定程序办理备案手续后继续享受该项政策。

二、 《国家税务总局关于中小企业信用担保机构免征营业税审批事项取消后有关管理问题的公告》（税务总局2015 年69号公告）规定：

（一）符合工信部联企业〔2015〕286 号文件规定的免税条件的担保机构，按照以下规定，分别向所在地县（市）地方税务局及同级中小企业管理部门办理免征营业税备案手续：

1.纳税人在享受税收优惠政策的首个申报期内，将备案材料送所在地县（市）地方税务局及同级中小企业管理部门备案。

2.纳税人在符合减免税条件期间和免税政策期限内，备案材料内容未发生变化的，无需再行备案。

3.纳税人享受免税的有关情况发生变化，变化后仍符合免税条件的，应在发生变化的次月申报期内，向所在地县（市）地方税务局及同级中小企业管理部门进行变更备案；变化后不再符合免税条件的，应当停止享受免税，按照规定进行纳税申报。

（二）纳税人提交的备案材料包括：

1.免税的项目、依据、范围、期限等；

2.营业执照和公司章程复印件；

3.《中小企业信用担保机构免征营业税备案登记表》。

（三）纳税人对报送材料的真实性和合法性承担责任，并应当完整保存本公告第二条要求的各项资料。纳税人在税务机关后续管理中不能提供上述资料的，不得继续享受本公告规定的免税政策，对已享受的减免税款应予补缴，并依照税收征管法的有关规定处理。

（四）纳税人所在地县（市）地方税务局及同级中小企业管理部门对纳税人提供的备案材料的完整性进行审核，不改变纳税人真实申报的责任。

（五）在本公告施行前，已列入工业和信息化部和国家税务总局下发的免征营业税中小企业信用担保机构名单的担保机构，不再办理免税备案手续。在本公告施行后，上述担保机构的经营情况发生改变，改变后仍符合免税条件的，应按本公告规定，向所在地县（市）地方税务局及同级中小企业管理部门办理免税备案手续；改变后不再符合免税条件的，应及时向税务机关报告,并自发生改变之月起停止享受营业税免税优惠，按照规定进行纳税申报。

（六）各省、自治区、直辖市和计划单列市地方税务局，可以按照本公告规定，补充制定本地区中小企业信用担保机构免征营业税审核工作程序取消后的后续管理实施办法。

（七）中小企业信用担保机构免征营业税政策的其他有关备案管理事项，按照《国家税务总局关于发布〈税收减免管理办法〉的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 43号）规定执行。

（二十五）国家商品储备管理单位及其直属企业承担商品储备任务，从中央或者地方财政取得的利息补贴收入和价差补贴收入。

国家商品储备管理单位及其直属企业，是指接受中央、省、市、县四级政府有关部门(或者政府指定管理单位)委托，承担粮(含大豆)、食用油、棉、糖、肉、盐(限于中央储备)等6种商品储备任务，并按有关政策收储、销售上述6种储备商品，取得财政储备经费或者补贴的商品储备企业。利息补贴收入，是指国家商品储备管理单位及其直属企业因承担上述商品储备任务从金融机构贷款，并从中央或者地方财政取得的用于偿还贷款利息的贴息收入。价差补贴收入包括销售价差补贴收入和轮换价差补贴收入。销售价差补贴收入，是指按照中央或者地方政府指令销售上述储备商品时，由于销售收入小于库存成本而从中央或者地方财政获得的全额价差补贴收入。轮换价差补贴收入，是指根据要求定期组织政策性储备商品轮换而从中央或者地方财政取得的商品新陈品质价差补贴收入。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于职业教育等营业税若干政策问题的通知》（财税〔2013〕62 号）有关营业税政策的延续和调整。《财政部 国家税务总局关于职业教育等营业税若干政策问题的通知》（财税〔2013〕62 号）规定：自 2011 年 1月 1 日起，对国家商品储备管理单位及其直属企业承担商品储备任务，从中央或地方财政取得的利息补贴收入以及价差补贴收入，不征收营业税。国家商品储备管理单位及其直属企业，是指接受中央、省、市、县四级政府有关部门（或政府指定管理单位）委托，承担粮（含大豆）、食用油、棉、糖、肉、盐（限于中央储备）等 6 种商品储备任务，并按有关政策收储、销售上述 6 种储备商品，取得财政储备经费或补贴的商品储备企业。利息补贴收入是指，国家商品储备管理单位及其直属企业因承担上述商品储备任务从金融机构贷款，并从中央或地方财政取得的用于偿还贷款利息的贴息收入。价差补贴收入包括销售价差补贴收入和轮换价差补贴收入。销售价差补贴收入是指按照中央或地方政府指令销售上述储备商品时，由于销售收入小于库存成本而从中央或地方财政获得的全额价差补贴收入。轮换价差补贴收入是指根据要求定期组织政策性储备商品轮换而从中央或地方财政取得的商品新陈品质价差补贴收入。

（二十六）纳税人提供技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务。

（1）技术转让、技术开发，是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。技术咨询，是指就特定技术项目提供可行性论证、技术预测、专题技术调查、分析评价报告等业务活动。

与技术转让、技术开发相关的技术咨询、技术服务，是指转让方（或者受托方）根据技术转让或者开发合同的规定，为帮助受让方（或者委托方）掌握所转让（或者委托开发）的技术，而提供的技术咨询、技术服务业务，且这部分技术咨询、技术服务的价款与技术转让或者技术开发的价款应当在同一张发票上开具。

（2）备案程序。试点纳税人申请免征增值税时，须持技术转让、开发的书面合同，到纳税人所在地省级科技主管部门进行认定，并持有关的书面合同和科技主管部门审核意见证明文件报主管税务机关备查。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税（2013）106号）附件 3 第一条第（四）款相关政策规定的平移。

【 政策主要变化点】

将“审批程序”调整为“备案程序”。对“技术开发技术转让”进行了定义，是指《销售服务、无形资产、不动产注释》中“转让技术”、“研发服务”范围内的业务活动。

（二十七）同时符合下列条件的合同能源管理服务：

（1）节能服务公司实施合同能源管理项目相关技术，应当符合国家质量监督检验检疫总局和国家标准化管理委员会发布的《合同能源管理技术通则》（GB/T24915-2010）规定的技术要求。

（2）节能服务公司与用能企业签订节能效益分享型合同，其合同格式和内容，符合《中华人民共和国合同法》和《合同能源管理技术通则》（GB/T24915-2010）等规定。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税（2013）106号）附件 3 第一条第（五）款相关政策规定的平移。

（二十八）2017年12月31日前，科普单位的门票收入，以及县级及以上党政部门和科协开展科普活动的门票收入。

科普单位，是指科技馆、自然博物馆，对公众开放的天文馆（站、台)、气象台（站)、地震台(站)，以及高等院校、科研机构对公众开放的科普基地。

科普活动，是指利用各种传媒以浅显的、让公众易于理解、接受和参与的方式，向普通大众介绍自然科学和社会科学知识，推广科学技术的应用，倡导科学方法，传播科学思想，弘扬科学精神的活动。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于延续宣传文化增值税和营业税优惠政策的通知》（财税〔2013〕87 号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于延续宣传文化增值税和营业税优惠政策的通知》（财税〔2013〕87 号）规定：自 2013年 1 月 1 日起至 2017 年 12 月 31 日，对科普单位的门票收入，以及县(含县级市、区、旗)及县以上党政部门和科协开展的科普活动的门票收入免征营业税。科普单位、科普活动和科普单位进口自用科普影视作品的认定仍按《科技部 财政部 国家税务总局海关总署新闻出版总署关于印发<科普税收优惠政策实施办法>的通知》（国科发政字〔2003〕416 号）的有关规定执行。“科普单位”，是指科技馆，自然博物馆，对公众开放的天文馆(站、台)、气象台(站)、地震台(站)，以及高等院校、科研机构对公众开放的科普基地。

【 政策主要变化点】

对科普活动新增了定义：科普活动，是指利用各种传媒以浅显的、让公众易于理解、接受和参与的方式，向普通大众介绍自然科学和社会科学知识，推广科学技术的应用，倡导科学方法，传播科学思想，弘扬科学精神的活动。

（二十九）政府举办的从事学历教育的高等、中等和初等学校（不含下属单位），举办进修班、培训班取得的全部归该学校所有的收入。

全部归该学校所有，是指举办进修班、培训班取得的全部收入进入该学校统一账户，并纳入预算全额上缴财政专户管理，同时由该学校对有关票据进行统一管理和开具。

举办进修班、培训班取得的收入进入该学校下属部门自行开设账户的，不予免征增值税。

【 政策解读】

本条是《财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知》（财税〔2004〕39 号）和《财政部 国家税务总局关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》（财税〔2006〕3 号）有关营业税政策的延续：

一、《财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知》（财税〔2004〕39 号）规定：对政府举办的高等、中等和初等学校（不含下属单位）举办进修班、培训班取得的收入，收入全部归学校所有的，免征营业税。

二、《财政部 国家税务总局关于加强教育劳务营业税征收管理有关问题的通知》（财税〔2006〕3 号）规定：

（一）关于“对政府举办的高等、中等和初等学校（不含下属单位）举办进修班、培训班取得的收入，收入全部归学校所有的，免征营业税”问题：

1.“政府举办的高等、中等和初等学校（不含下属单位）”是指“从事学历教育的学校”（不含下属单位）。

2.“收入全部归学校所有”是指：举办进修班、培训班取得的收入进入学校统一账户，并作为预算外资金全额上缴财政专户管理，同时由学校对有关票据进行统一管理、开具。进入学校下属部门自行开设账户的进修班、培训班收入，不属于收入全部归学校所有的收入，不予免征营业税。

（二）各类学校均应单独核算免税项目的营业额，未单独核算的，一律照章征收营业税。

（三）各类学校（包括全部收入为免税收入的学校）均应按照《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定办理税务登记，按期进行纳税申报并按规定使用发票；享受营业税优惠政策的，应按规定向主管税务机关申请办理减免税手续。

（三十）政府举办的职业学校设立的主要为在校学生提供实习场所、并由学校出资自办、由学校负责经营管理、经营收入归学校所有的企业，从事《销售服务、无形资产或者不动产注释》中“现代服务”（不含融资租赁服务、广告服务和其他现代服务）、“生活服务”（不含文化体育服务、其他生活服务和桑拿、氧吧）业务活动取得的收入。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于教育税收政策的通知》（财税〔2004〕39 号）有关营业税政策的延续。《财政部、国家税务总局关于教育税收政策的通知》（财税〔2004〕39 号）规定：对政府举办的职业学校设立的主要为在校学生提供实习场所、并由学校出资自办、由学校负责经营管理、经营收入归学校所有的企业，对其从事营业税暂行条例“服务业”税目规定的服务项目（广告业、桑拿、按摩、氧吧等除外）取得的收入，免征营业税。

【 政策主要变化点】

随着营改增试点的全面推开，原营业税税目注释已不再适用，本条将免税业务范围更新为从事《销售服务、无形资产或者不动产注释》中“现代服务”（不含融资租赁服务、广告服务和其他现代服务）、“生活服务”（不含文化体育服务、其他生活服务和桑拿、氧吧）业务活动。

（三十一）家政服务企业由员工制家政服务员提供家政服务取得的收入。

家政服务企业，是指在企业营业执照的规定经营范围中包括家政服务内容的企业。

员工制家政服务员，是指同时符合下列3个条件的家政服务员：

（1）依法与家政服务企业签订半年及半年以上的劳动合同或者服务协议，且在该企业实际上岗工作。

（2）家政服务企业为其按月足额缴纳了企业所在地人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险等社会保险。对已享受新型农村养老保险和新型农村合作医疗等社会保险或者下岗职工原单位继续为其缴纳社会保险的家政服务员，如果本人书面提出不再缴纳企业所在地人民政府根据国家政策规定的相应的社会保险，并出具其所在乡镇或者原单位开具的已缴纳相关保险的证明，可视同家政服务企业已为其按月足额缴纳了相应的社会保险。

（3）家政服务企业通过金融机构向其实际支付不低于企业所在地适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于员工制家政服务免征营业税的通知》（财税〔2011〕51 号）、《财政部 国家税务总局关于员工制家政服务营业税政策的通知》（财税〔2016〕9 号）有关营业税政策的延续。

一、《财政部 国家税务总局关于员工制家政服务免征营业税的通知》（财税〔2011〕51 号）规定：

（一）自 2011 年 10 月 1 日至 2014 年 9 月 30 日，对家政服务企业由员工制家政服务员提供的家政服务取得的收入免征营业税。

（二）本通知所称家政服务企业，是指在企业营业执照的规定经营范围中包括家政服务内容的企业。

（三）本通知所称员工制家政服务员，是指同时符合下列三个条件的家政服务员：

1.依法与家政服务企业签订半年及半年以上的劳动合同或服务协议，且在该企业实际上岗工作；

2.家政服务企业为其按月足额缴纳了企业所在地人民政府根据国家政策规定的基本养老保险、基本医疗保险、工伤保险、失业保险等社会保险。

对已享受新型农村养老保险和新型农村合作医疗等社会保险或者下岗职工原单位继续为其缴纳社会保险的家政服务员，如果本人书面提出不再缴纳企业所在地人民政府根据国家政策规定的相应的社会保险，并出具其所在乡镇或原单位开具的已缴纳相关保险的证明，可视同家政服务企业已为其按月足额缴纳了相应的社会保险。

3.家政服务企业通过金融机构向其实际支付不低于企业所在地适用的经省级人民政府批准的最低工资标准的工资。

（四）本通知所称家政服务，是指婴幼儿及小学生看护、老人和病人护理、孕妇和产妇护理、家庭保洁(不含产品售后服务)、家庭烹饪。

（五）家政服务企业依法与员工制家政服务员签订半年及半年以上的劳动合同或服务协议，应当在合同签订后三个月内到当地营业税主管税务机关进行备案，经过备案的企业方可申请本通知规定的营业税优惠政策。

二、《财政部 国家税务总局关于员工制家政服务营业税政策的通知》（财税〔2016〕9 号）规定：《财政部 国家税务总局关于员工制家政服务免征营业税的通知》（财税〔2011〕51 号）规定的员工制家政服务营业税免税政策，自 2014 年10 月 1 日至 2018 年 12 月 31 日继续执行。

（ 三十二）福利彩票、体育彩票的发行收入。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于福利彩票代销手续费收入征收营业税问题的通知》（财税〔2005〕118 号）、《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16 号）、《财政部 国家税务总局关于发行福利彩票有关税收问题的通知》（财税〔2002〕59 号）、《财政部 国家税务总局关于体育彩票发行收入税收问题的通知》（财税字〔1996〕77 号）原有营业税政策的延续：

一、《财政部 国家税务总局关于福利彩票代销手续费收入征收营业税问题的通知》（财税〔2005〕118 号）规定：电脑福利彩票投注点代销福利彩票取得的任何形式的手续费收入，应照章征收营业税。

二、《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税〔2003〕16 号）明确：《财政部 国家税务总局关于福利彩票有关税收问题的通知》（财税〔2002〕59号）规定，“福利彩票机构发行销售福利彩票取得的收入不征收营业税”，其中的“福利彩票机构”包括福利彩票销售管理机构和与销售管理机构签有电脑福利彩票投注站代理销售协议书，并直接接受福利彩票销售管理机构的监督、管理的电脑福利彩票投注点。

三、《财政部 国家税务总局关于发行福利彩票有关税收问题的通知》（财税〔2002〕59 号）规定，一、福利彩票机构发行销售福利彩票取得的收入不征收营业税。对福利彩票机构以外的代销单位销售福利彩票取得的手续费收入应按规定征收营业税。二、福利彩票机构发行销售福利彩票取得的收入，包括返还奖金、发行经费、公益金，暂免征收企业所得税。

四、《财政部 国家税务总局关于体育彩票发行收入税收问题的通知》（财税字〔1996〕77 号）规定，根据现行《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则等有关规定，对体育彩票的发行收入不征营业税；对体育彩票代销单位代销体育彩票取得的手续费收入应按规定征收营业税。上述四个文件是对相关政策的补充、细化和明确。应注意：福利、体育彩票取得的发行销售收入免征增值税，但代销单位代销福利、体育彩票取得的手续费收入应按规定征收增值税。

（ 三十三）军队空余房产租赁收入。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于暂免征收军队空余房产租赁收入营业税房产税的通知》（财税〔2004〕123号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于暂免征收军队空余房产租赁收入营业税房产税的通知》（财税〔2004〕123 号）规定：自 2004 年 8 月 1 日起，对军队空余房产租赁收入暂免征收营业税；暂免征收营业税的军队空余房产，在出租时必须悬挂《军队房地产租赁许可证》，以备查验。

（三十四）为了配合国家住房制度改革，企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房取得的收入。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于职业教育等营业税若干政策问题的通知》（财税〔2013〕62 号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于职业教育等营业税若干政策问题的通知》（财税〔2013〕62 号）规定：对企业、行政事业单位按房改成本价、标准价出售住房的收入，免征营业税。

（三十五）将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于对若干项目免征营业税的通知》（财税字〔1994〕第 2 号）有关营业税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于对若干项目免征营业税的通知》（财税字〔1994〕第 2 号）规定：将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产，免征营业税。

（三十六）涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权。

家庭财产分割，包括下列情形：离婚财产分割；无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；房屋产权所有人死亡，法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人依法取得房屋产权。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111 号）有关营业税政策的延续，并对原文件中规定的可以免征营业税的情形统称为“家庭财产分割”。《财政部 国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111 号）规定，个人无偿赠与不动产、土地使用权，属于下列情形之一的，暂免征收营业税：

（一）离婚财产分割；

（二）无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；

（三）无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；

（四）房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人。

【 相关知识】

《国家税务总局关于进一步简化和规范个人无偿赠与或受赠不动产免征营业税、个人所得税所需证明资料的公告》（国家税务总局公告 2015 年第 75 号）规定：

一、纳税人在办理个人无偿赠与或受赠不动产免征营业税、个人所得税手续时，应报送《个人无偿赠与不动产登记表》、双方当事人的身份证明原件及复印件（继承或接受遗赠的，只须提供继承人或接受遗赠人的身份证明原件及复印件）、房屋所有权证原件及复印件。属于以下四类情形之一的，还应分别提交相应证明资料：

（一）离婚分割财产的，应当提交：

1.离婚协议或者人民法院判决书或者人民法院调解书的原件及复印件；

2.离婚证原件及复印件。

（二）亲属之间无偿赠与的，应当提交：

1.无偿赠与配偶的，提交结婚证原件及复印件；

2.无偿赠与父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹的，提交户口簿或者出生证明或者人民法院判决书或者人民法院调解书或者其他部门（有资质的机构）出具的能够证明双方亲属关系的证明资料原件及复印件。

（三）无偿赠与非亲属抚养或赡养关系人的，应当提交：人民法院判决书或者人民法院调解书或者乡镇政府或街道办事处出具的抚养（赡养）关系证明或者其他部门（有资质的机构）出具的能够证明双方抚养（赡养）关系的证明资料原件及复印件。

（四）继承或接受遗赠的，应当提交：

1.房屋产权所有人死亡证明原件及复印件；

2.经公证的能够证明有权继承或接受遗赠的证明资料原件及复印件。

二、税务机关应当认真核对上述资料，资料齐全并且填写正确的，在《个人无偿赠与不动产登记表》上签字盖章，留存《个人无偿赠与不动产登记表》复印件和有关证明资料复印件，原件退还纳税人，同时办理免税手续。

（ 三十七）土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者。

【 政策解读】

本条是对《关于印发〈营业税税目注释（试行稿）〉的通知》 （国税发[1993]149 号）中无形资产税目注释的调整。《营业税税目注释（试行稿）》中规定，对土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，不征收营业税。在此次营业税改征增值税试点的政策设计时，我们考虑土地所有者出让土地使用权和土地使用者将土地使用权归还给土地所有者的行为，满足征收增值税的各个征税要素，不应排除在征税范围之外。但同时考虑到上述土地转让行为的特殊性，给予了增值税免税政策。

（ 三十八）县级以上地方人民政府或自然资源行政主管部门出让 、转让或收回自然资源使用权（不含土地使用权 ） 。

【 政策解读】

本条是《财政部 国家税务总局关于转让自然资源使用权营业税政策的通知》（财税〔2012〕6 号）有关营业税政策的调整。《财政部 国家税务总局关于转让自然资源使用权营业税政策的通知》（财税〔2012〕6 号）规定：县级以上地方人民政府或自然资源行政主管部门出让、转让或收回自然资源使用权的行为，不征收营业税。与第（三十七）款所述情形相同，县级以上地方人民政府或自然资源行政主管部门出让、转让或收回自然资源使用权，满足征收增值税的各个征税要素，不能排除在征税范围之外，但考虑到上述自然资源转让行为的特殊性，也给予增值税免税优惠。由于第（三十七）款已单独列明享受免税的土地使用权转让行为，本条享受增值税免税的自然资源使用权不含土地使用权。

（三十九）随军家属就业。

（1）为安置随军家属就业而新开办的企业，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

享受税收优惠政策的企业，随军家属必须占企业总人数的60%（含）以上，并有军（含）以上政治和后勤机关出具的证明。

（2）从事个体经营的随军家属，自办理税务登记事项之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

随军家属必须有师以上政治机关出具的可以表明其身份的证明。

按照上述规定，每一名随军家属可以享受一次免税政策。

【 政策解读】

本条平移了《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条（十）款的有关政策规定。

【 政策主要变化点】

根据国务院简政放权的要求，取消了“随军家属必须有师以上政治机关出具的可以表明其身份的证明，但税务部门应当进行相应的审查认定”中“税务部门应当进行相应的审查认定”和“主管税务机关在企业或个人享受免税期间，应当对此类企业进行年度检查，凡不符合条件的，取消其免税政策”的规定。

【 相关知识】

原营业税政策：

《财政部 国家税务总局关于随军家属就业有关税收政策的通知》（财税〔2000〕84 号）规定：

一、对为安置随军家属就业而新开办的企业，自领取税务登记证之日起，3 年内免征营业税。

二、对从事个体经营的随军家属，自领取税务登记证之日起，3 年内免征营业税。

三、享受税收优惠政策的企业，随军家属必须占企业总人数的 60%（含）以上，并有军（含）以上政治和后勤机关出具的证明；随军家属必须有师以上政治机关出具的可以表明其身份的证明，但税务部门应进行相应的审查认定。主管税务机关在企业或个人享受免税期间，应按现行有关税收规定，对此类企业进行年度检查，凡不符合条件的，应取消其免税政策。

每一随军家属只能按上述规定，享受一次免税政策。

（四十）军队转业干部就业。

（1）从事个体经营的军队转业干部，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

（2）为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，凡安置自主择业的军队转业干部占企业总人数60%（含）以上的，自领取税务登记证之日起，其提供的应税服务3年内免征增值税。

享受上述优惠政策的自主择业的军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。

【 政策解读】

本条平移了《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条（十一）款的有关政策规定。

【 政策主要变化点】

根据国务院简政放权的要求，取消了原试点政策中所有“经主管税务机关批准”的规定。

【 相关知识】

原营业税政策：

《财政部 国家税务总局关于自主择业的军队转业干部有关税收政策问题的通知》（财税〔2003〕26 号）规定：

一、从事个体经营的军队转业干部，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3 年内免征营业税。

二、为安置自主择业的军队转业干部就业而新开办的企业，凡安置自主择业的军队转业干部占企业总人数 60%（含 60%）以上的，经主管税务机关批准，自领取税务登记证之日起，3 年内免征营业税。

三、自主择业的军队转业干部必须持有师以上部队颁发的转业证件。

二、增值税即征即退

（ 一）一般纳税人提供管道运输服务，对其增值税实际税负超过 3% 的部分实行增值税即征即退政策。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件 3 第二条第（三）款有关政策规定的平移。

【 政策主要变化点】

取消了原“2015 年 12 月 31 日前”的时间限制。

（二）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务和有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。商务部授权的省级商务主管部门和国家经济技术开发区批准的从事融资租赁业务和融资性售后回租业务的试点纳税人中的一般纳税人，2016年5月1日后实收资本达到1.7亿元的，从达到标准的当月起按照上述规定执行；2016年5月1日后实收资本未达到1.7亿元但注册资本达到1.7亿元的，在2016年7月31日前仍可按照上述规定执行，2016年8月1日后开展的有形动产融资租赁业务和有形动产融资性售后回租业务不得按照上述规定执行。

以上两项即征即退优惠政策所称增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

（三）本规定所称增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。

【 政策解读】

本条基本平移了《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第二条第（四）款相关政策规定，注意在不动产纳入营改增试点以后，售后回租业务可以享受即征即退政策的仍然仅限于有形动产的融资性售后回租，不包括不动产的融资性售后回租。

【 政策主要变化点】

一、取消了原政策对融资性售后回租即征即退政策的时间限制；

二、对纳税人的注册资本金额要求调整为实收资本金额要求，并对未达标的纳税人规定了三个月的过渡期时间进行了相应调整；

三、融资性售后回租虽然作为“贷款服务”征收增值税，但仍可按照上述规定享受即征即退增值税政策，但仅限于有形动产的售后回租业务。

三、扣减增值税规定

1、退役士兵创业就业。

（1）对自主就业退役士兵从事个体经营的，在3年内按每户每年8000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。纳税人的实际经营期不足一年的，应当以实际月份换算其减免税限额。换算公式为：减免税限额=年度减免税限额÷12×实际经营月数。

纳税人在享受税收优惠政策的当月，持《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》以及税务机关要求的相关材料向主管税务机关备案。

（2）对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用自主就业退役士兵，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元，最高可上浮50%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

服务型企业是指从事《销售服务、无形资产、不动产注释》中“不动产租赁服务”、“商务辅助服务”（不含货物运输代理和代理报关服务）、“生活服务”（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第251号）登记成立的民办非企业单位。

纳税人按企业招用人数和签订的劳动合同时间核定企业减免税总额，在核定减免税总额内每月依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。纳税人实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定减免税总额的，以实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加为限；实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加大于核定减免税总额的，以核定减免税总额为限。

纳税年度终了，如果企业实际减免的增值税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定的减免税总额，企业在企业所得税汇算清缴时扣减企业所得税。当年扣减不足的，不再结转以后年度扣减。

计算公式为：企业减免税总额=∑每名自主就业退役士兵本年度在本企业工作月份÷12×定额标准。

企业自招用自主就业退役士兵的次月起享受税收优惠政策，并于享受税收优惠政策的当月，持下列材料向主管税务机关备案：

①新招用自主就业退役士兵的《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》。

②企业与新招用自主就业退役士兵签订的劳动合同（副本），企业为职工缴纳的社会保险费记录。

③自主就业退役士兵本年度在企业工作时间表。

④主管税务机关要求的其他相关材料。

（3）自主就业退役士兵是指依照《退役士兵安置条例》（国务院、中央军委令第608号）的规定退出现役并按自主就业方式安置的退役士兵。

（4）以上税收优惠政策的执行期限为2016年5月1日至2016年12月31日，纳税人在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

按照《财政部 国家税务总局 民政部关于调整完善扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2014〕42号）规定享受营业税优惠政策的纳税人，自2016年5月1日起按照上述规定享受增值税优惠政策，在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件3第一条第（十二）项城镇退役士兵就业免征增值税政策，自2014年7月1日起停止执行。在2014年6月30日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局 民政部关于调整完善扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2014〕42 号）有关营业税政策的延续，同时明确增值税纳税人享受《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条第（十二）款城镇退役士兵就业免征增值税政策，在 2014 年 6 月 30 日未享受满 3 年的，可继续享受至 3年期满为止，即对未享受满 3 年的增值税纳税人优惠政策进行了平移，保持了政策的连续性。

《财政部 国家税务总局 民政部关于调整完善扶持自主就业退役士兵创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2014〕42 号）规定：

一、对自主就业退役士兵从事个体经营的，在 3 年内按每户每年 8000 元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮 20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。纳税人的实际经营期不足一年的，应当以实际月份换算其减免税限额。换算公式为：减免税限额=年度减免税限额÷12×实际经营月数。

纳税人在享受税收优惠政策的当月，持《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》以及税务机关要求的相关材料向主管税务机关备案。

二、对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用自主就业退役士兵，与其签订 1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在 3 年内按实际招用人数予以定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年 4000 元，最高可上浮 50%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。本条所称服务型企业是指从事现行营业税“服务业”税目规定经营活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第 251 号）登记成立的民办非企业单位。纳税人按企业招用人数和签订的劳动合同时间核定企业减免税总额，在核定减免税总额内每月依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加。纳税人实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定减免税总额的，以实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加为限；实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加大于核定减免税总额的，以核定减免税总额为限。纳税年度终了，如果企业实际减免的营业税、城市维护建设税、教育费附加和地方教育附加小于核定的减免税总额，企业在企业所得税汇算清缴时扣减企业所得税。当年扣减不足的，不再结转以后年度扣减。

计算公式为：企业减免税总额=∑每名自主就业退役士兵本年度在本企业工作月份÷12×定额标准。

企业自招用自主就业退役士兵的次月起享受税收优惠政策，并于享受税收优惠政策的当月，持下列材料向主管税务机关备案：

1.新招用自主就业退役士兵的《中国人民解放军义务兵退出现役证》或《中国人民解放军士官退出现役证》；

2.企业与新招用自主就业退役士兵签订的劳动合同（副本），企业为职工缴纳的社会保险费记录；

3.自主就业退役士兵本年度在企业工作时间表；

4.税务机关要求的其他相关材料。

三、本通知所称自主就业退役士兵是指依照《退役士兵安置条例》（国务院、中央军委令第 608 号）的规定退出现役并按自主就业方式安置的退役士兵。

四、本通知的执行期限为 2014 年 1 月 1 日至 2016 年 12月 31 日。本通知规定的税收优惠政策按照备案减免税管理，纳税人应向主管税务机关备案。税收优惠政策在 2016 年 12月 31 日未享受满 3 年的，可继续享受至 3 年期满为止。《财政部国家税务总局关于扶持城镇退役士兵自谋职业有关税收优惠政策的通知》（财税〔2004〕93 号）自 2014 年 1 月 1 日起停止执行，其所规定的税收优惠政策在 2013 年 12 月 31日未享受满 3 年的，可继续享受至 3 年期满为止。

《财政部国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条第（十二）项城镇退役士兵就业免征增值税政策，自 2014年 7 月 1 日起停止执行。在 2014 年 6 月 30 日未享受满 3 年的，可继续享受至 3 年期满为止。

五、如果企业招用的自主就业退役士兵既适用本通知规定的税收优惠政策，又适用其他扶持就业的税收优惠政策，企业可选择适用最优惠的政策，但不能重复享受。

【 政策主要变化点】

随着营改增的全面推开，原营业税税目注释已不再适用，服务型企业的定义应由原营业税政策中“从事现行营业税‘服务业’税目规定经营活动的企业”调整为“从事《销售服务、无形资产、不动产注释》中‘不动产租赁服务’、‘商务辅助服务’（不含货物运输代理和代理报关服务）、‘生活服务’（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业”。

2、重点群体创业就业。

（1）对持《就业创业证》（注明“自主创业税收政策”或“毕业年度内自主创业税收政策”）或2015年1月27日前取得的《就业失业登记证》（注明“自主创业税收政策”或附着《高校毕业生自主创业证》）的人员从事个体经营的，在3年内按每户每年8000元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。

上述人员是指：

①在人力资源社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上的人员。

②零就业家庭、享受城市居民最低生活保障家庭劳动年龄内的登记失业人员。

③毕业年度内高校毕业生。高校毕业生是指实施高等学历教育的普通高等学校、成人高等学校毕业的学生；毕业年度是指毕业所在自然年，即1月1日至12月31日。

（2）对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用在人力资源社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上且持《就业创业证》或2015年1月27日前取得的《就业失业登记证》（注明“企业吸纳税收政策”）人员，与其签订1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在3年内按实际招用人数予以定额依次扣减增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年4000元，最高可上浮30%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

按上述标准计算的税收扣减额应在企业当年实际应缴纳的增值税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税税额中扣减，当年扣减不足的，不得结转下年使用。

称服务型企业是指从事《销售服务、无形资产、不动产注释》中“不动产租赁服务”、“商务辅助服务”（不含货物运输代理和代理报关服务）、“生活服务”（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第251号）登记成立的民办非企业单位。

（3）享受上述优惠政策的人员按以下规定申领《就业创业证》：

①按照《就业服务与就业管理规定》（劳动和社会保障部令第28号）第六十三条的规定，在法定劳动年龄内，有劳动能力，有就业要求，处于无业状态的城镇常住人员，在公共就业服务机构进行失业登记，申领《就业创业证》。其中，农村进城务工人员和其他非本地户籍人员在常住地稳定就业满6个月的，失业后可以在常住地登记。

②零就业家庭凭社区出具的证明，城镇低保家庭凭低保证明，在公共就业服务机构登记失业，申领《就业创业证》。

③毕业年度内高校毕业生在校期间凭学生证向公共就业服务机构按规定申领《就业创业证》，或委托所在高校就业指导中心向公共就业服务机构按规定代为其申领《就业创业证》；毕业年度内高校毕业生离校后直接向公共就业服务机构按规定申领《就业创业证》。

④上述人员申领相关凭证后，由就业和创业地人力资源社会保障部门对人员范围、就业失业状态、已享受政策情况进行核实，在《就业创业证》上注明“自主创业税收政策”、“毕业年度内自主创业税收政策”或“企业吸纳税收政策”字样，同时符合自主创业和企业吸纳税收政策条件的，可同时加注；主管税务机关在《就业创业证》上加盖戳记，注明减免税所属时间。

（4）上述税收优惠政策的执行期限为2016年5月1日至2016年12月31日，纳税人在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

按照《财政部 国家税务总局 人力资源社会保障部关于继续实施支持和促进重点群体创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2014〕39号）规定享受营业税优惠政策的纳税人，自2016年5月1日起按照上述规定享受增值税优惠政策，在2016年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件3第一条第（十三）项失业人员就业增值税优惠政策，自2014年1月1日起停止执行。在2013年12月31日未享受满3年的，可继续享受至3年期满为止。

【 政策解读】

本条是对下列促进重点群体创业就业营业税政策的延续和调整：

一、《财政部 国家税务总局 人力资源社会保障部关于继续实施支持和促进重点群体创业就业有关税收政策的通知》（财税〔2014〕39 号）规定：

（一）对持《就业失业登记证》（注明“自主创业税收政策”或附着《高校毕业生自主创业证》）人员从事个体经营的，在 3 年内按每户每年 8000 元为限额依次扣减其当年实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和个人所得税。限额标准最高可上浮 20%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体限额标准，并报财政部和国家税务总局备案。

纳税人年度应缴纳税款小于上述扣减限额的，以其实际缴纳的税款为限；大于上述扣减限额的，应以上述扣减限额为限。

本条所称持《就业失业登记证》（注明“自主创业税收政策”或附着《高校毕业生自主创业证》）人员是指：1.在人力资源社会保障部门公共就业服务机构登记失业半年以上的人员；2.零就业家庭、享受城市居民最低生活保障家庭劳动年龄内的登记失业人员；3.毕业年度内高校毕业生。高校毕业生是指实施高等学历教育的普通高等学校、成人高等学校毕业的学生；毕业年度是指毕业所在自然年，即 1 月 1日至 12 月 31 日。

（二）对商贸企业、服务型企业、劳动就业服务企业中的加工型企业和街道社区具有加工性质的小型企业实体，在新增加的岗位中，当年新招用在人力资源社会保障部门公共就业服务机构登记失业一年以上且持《就业失业登记证》（注明“企业吸纳税收政策”）人员，与其签订 1年以上期限劳动合同并依法缴纳社会保险费的，在 3 年内按实际招用人数予以定额依次扣减营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税优惠。定额标准为每人每年 4000元，最高可上浮 30%，各省、自治区、直辖市人民政府可根据本地区实际情况在此幅度内确定具体定额标准，并报财政部和国家税务总局备案。按上述标准计算的税收扣减额应在企业当年实际应缴纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加和企业所得税税额中扣减，当年扣减不足的，不得结转下年使用。

本条所称服务型企业是指从事现行营业税“服务业”税目规定经营活动的企业以及按照《民办非企业单位登记管理暂行条例》（国务院令第 251 号）登记成立的民办非企业单位。

（三）享受本通知第一条、第二条优惠政策的人员按以下规定申领《就业失业登记证》、《高校毕业生自主创业证》等凭证：

1.按照《就业服务与就业管理规定》（中华人民共和国劳动和社会保障部令第 28 号）第六十三条的规定，在法定劳动年龄内，有劳动能力，有就业要求，处于无业状态的城镇常住人员，在公共就业服务机构进行失业登记，申领《就业失业登记证》。其中，农村进城务工人员和其他非本地户籍人员在常住地稳定就业满 6 个月的，失业后可以在常住地登记。

2.零就业家庭凭社区出具的证明，城镇低保家庭凭低保证明，在公共就业服务机构登记失业，申领《就业失业登记证》。

3.毕业年度内高校毕业生在校期间凭学校出具的相关证明，经学校所在地省级教育行政部门核实认定，取得《高校毕业生自主创业证》（仅在毕业年度适用），并向创业地公共就业服务机构申请取得《就业失业登记证》；高校毕业生离校后直接向创业地公共就业服务机构申领《就业失业登记证》。

4.上述人员申领相关凭证后，由就业和创业地人力资源社会保障部门对人员范围、就业失业状态、已享受政策情况进行核实，在《就业失业登记证》上注明“自主创业税收政策”或“企业吸纳税收政策”字样，同时符合自主创业和企业吸纳税收政策条件的，可同时加注；主管税务机关在《就业失业登记证》上加盖戳记，注明减免税所属时间。

（四）本通知的执行期限为 2014 年 1 月 1 日至 2016 年12 月 31 日。本通知规定的税收优惠政策按照备案减免税管理，纳税人应向主管税务机关备案。税收优惠政策在 2016年 12 月 31 日未享受满 3 年的，可继续享受至 3 年期满为止。

《财政部国家税务总局关于支持和促进就业有关税收政策的通知》（财税〔2010〕84 号）所规定的税收优惠政策在 2013 年12 月 31 日未享受满 3 年的，可继续享受至 3 年期满为止。

（五）本通知所述人员不得重复享受税收优惠政策，以前年度已享受各项就业税收优惠政策的人员不得再享受本通知规定的税收优惠政策。如果企业的就业人员既适用本通知规定的税收优惠政策，又适用其他扶持就业的税收优惠政策，企业可选择适用最优惠的政策，但不能重复享受。

二、《财政部 税务总局 人力资源社会保障部 教育部关于支持和促进重点群体创业就业税收政策有关问题的补充通知》（财税〔2015〕18 号）规定：

（一）将《就业失业登记证》更名为《就业创业证》，已发放的《就业失业登记证》继续有效，不再统一更换。《就业创业证》的发放、使用、管理等事项按人力资源社会保障部的有关规定执行。各地可印制一批《就业创业证》先向有需求的毕业年度内高校毕业生发放。

（二）取消《高校毕业生自主创业证》，毕业年度内高校毕业生从事个体经营的，持《就业创业证》（注明“毕业年度内自主创业税收政策”）享受税收优惠政策。

（三）毕业年度内高校毕业生在校期间凭学生证向公共就业服务机构按规定申领《就业创业证》，或委托所在高校就业指导中心向公共就业服务机构按规定代为其申领《就业创业证》；毕业年度内高校毕业生离校后直接向公共就业服务机构按规定申领《就业创业证》。

三、本条同时明确，增值税纳税人享受《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106 号）附件 3 第一条第（十三）项失业人员就业增值税优惠政策，在 2013 年 12 月 31 日未享受满 3 年的，可继续享受至 3 年期满为止。即对未享受满3年的增值税纳税人优惠政策进行了平移，保持了政策的连续性。

【 政策主要变化点】

与第（一）条一样，将服务型企业的定义应由原营业税政策中“从事现行营业税‘服务业’税目规定经营活动的企业”调整为“从事《销售服务、无形资产、不动产注释》中‘不动产租赁服务’、‘商务辅助服务’（不含货物运输代理和代理报关服务）、‘生活服务’（不含文化体育服务）范围内业务活动的企业”。

四、金融企业发放贷款后，自结息日起 90 天内发生的应收未收利息按现行规定缴纳增值税，自结息日起90天后发生的应收未收利息暂不缴纳增值税 ， 待实际收到利息时按规定缴纳增值税。

上述所称金融企业 ，是指银行（ 包括国有 、集体 、股份制、合资、外资银行以及其他所有制形式的银行） 、城市信用社、农村信用社、信托投资公司、财务公司。

【 政策解读】

本条明确了金融企业应收未收贷款利息的增值税纳税义务时间。增值税一贯遵循“权责发生制”原则，但考虑金融行业内普遍存在逾期贷款利息收取困难的实际情况，对超过结息日 90 天的应收未收利息给予按照“收付实现制”原则确定纳税义务发生时间的特殊照顾。

五、个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的住房对外销售的，免征增值税。上述政策适用于北京市、上海市、广州市和深圳市之外的地区。

个人将购买不足2年的住房对外销售的，按照5%的征收率全额缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的非普通住房对外销售的，以销售收入减去购买住房价款后的差额按照5%的征收率缴纳增值税；个人将购买2年以上（含2年）的普通住房对外销售的，免征增值税。上述政策仅适用于北京市、上海市、广州市和深圳市。

办理免税的具体程序、购买房屋的时间、开具发票、非购买形式取得住房行为及其他相关税收管理规定，按照《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》（国办发〔2005〕26号）、《国家税务总局 财政部 建设部关于加强房地产税收管理的通知》（国税发〔2005〕89号）和《国家税务总局关于房地产税收政策执行中几个具体问题的通知》（国税发〔2005〕172号）的有关规定执行。

【 政策解读】

本条明确了个人住房转让的有关增值税政策，是对原个人住房转让营业税政策的延续：除北京、上海、广州、深圳外，全国其他地区均执行《财政部 国家税务总局住房城乡建设部关于调整房地产交易环节契税 营业税优惠政策的通知》（财税〔2016〕23 号）的规定：个人将购买不足 2 年的住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买 2 年以上（含 2 年）的住房对外销售的，免征营业税。

北京、上海、广州、深圳执行《财政部 国家税务总局关于调整个人住房转让营业税政策的通知》（财税〔2015〕39 号）的规定：个人将购买不足 2 年的住房对外销售的，全额征收营业税；个人将购买 2 年以上（含 2 年）的非普通住房对外销售的，按照其销售收入减去购买房屋的价款后的差额征收营业税；个人将购买 2 年以上（含 2 年）的普通住房对外销售的，免征营业税。

六 、上述增值税优惠政策除已规定期限的项目和第五条政策外 ，其他均在营改增试点期间执行 。 如果试点纳税人在纳入营改增试点之日前已经按照有关政策规定享受了营业税税收优惠 ，在剩余税收优惠政策期限内 ，按照本规定享受有关增值税优惠。

【 政策解读】

本条明确了《试点过渡政策的规定》所有增值税优惠政策的执行时间。

 

第六部分 《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》解读

 

一 、 中华人民共和国境内 （ 以下称境内 ） 的单位和个人销售的下列服务和无形资产，适用增值税零税率：

（一）国际运输服务。

国际运输服务，是指：

1. 在境内载运旅客或者货物出境。

2. 在境外载运旅客或者货物入境。

3. 在境外载运旅客或者货物。

【 政策解读】

一、什么是国际运输？

（一）起点或终点在境外的运单、提单或客票所对应的各航段或路段的运输服务，属于国际运输服务。

（二）起点或终点在港澳台的运单、提单或客票所对应的各航段或路段的运输服务，属于港澳台运输服务。

（三）从境内载运旅客或货物至国内海关特殊监管区域及场所、从国内海关特殊监管区域及场所载运旅客或货物至国内其他地区或者国内海关特殊监管区域及场所，不属于增值税零税率应税服务适用范围。

二、国际运输的收入如何确认？

（一）以铁路运输方式载运旅客的，为按照铁路合作组织清算规则清算后的实际运输收入；

（二）以铁路运输方式载运货物的，为按照铁路运输进款清算办法，对“发站”或“到站(局)”名称包含“境”字的货票上注明的运输费用以及直接相关的国际联运杂费清算后的实际运输收入。

（三）以航空运输方式载运货物或旅客的，如果国际运输或港澳台运输各航段由多个承运人承运的，为中国航空结算有限责任公司清算后的实际收入；如果国际运输或港澳台运输各航段由一个承运人承运的，为提供航空运输服务取得的收入。

三、国际运输服务应取得哪些资质条件？

（一）提供国际运输服务。以水路运输方式的，应提供《国际船舶运输经营许可证》；以航空运输方式的，应提供经营范围包括“国际航空客货邮运输业务”的《公共航空运输企业经营许可证》或经营范围包括“公务飞行”的《通用航空经营许可证》；以公路运输方式的，应提供经营范围包括“国际运输”的《道路运输经营许可证》和《国际汽车运输行车许可证》；以铁路运输方式的，应提供经营范围包括“许可经营项目：铁路客货运输”的《企业法人营业执照》或其他具有提供铁路客货运输服务资质的证明材料。

（二）提供港澳台运输服务。以公路运输方式提供内地往返香港、澳门的交通运输服务的，应提供《道路运输经营许可证》及持《道路运输证》的直通港澳运输车辆的物权证明；以水路运输方式提供内地往返香港、澳门交通运输服务的，应提供获得港澳线路运营许可船舶的物权证明；以水路运输方式提供大陆往返台湾交通运输服务的，应提供《台湾海峡两岸间水路运输许可证》及持《台湾海峡两岸间船舶营运证》船舶的物权证明；以航空运输方式提供港澳台运输服务的，应提供经营范围包括“国际、国内（含港澳）航空客货邮运输业务”的《公共航空运输企业经营许可证》或者经营范围包括“公务飞行”的《通用航空经营许可证》；以铁路运输方式提供内地往返香港的交通运输服务的，应提供经营范围包括“许可经营项目：铁路客货运输”的《企业法人营业执照》或其他具有提供铁路客货运输服务资质的证明材料。

（三）采用程租、期租和湿租方式租赁交通运输工具用于国际运输服务和港澳台运输服务的，应提供程租、期租和湿租合同或协议。

（四）境内的单位和个人取得交通部门颁发的《国际班轮运输经营资格登记证》或加注国际客货运输的《水路运输许可证》，并以水路运输方式提供国际运输服务的，适用增值税零税率政策。

四、如何办理国际运输退免税申请？

提供国际运输服务、港澳台运输服务的，需填报《增值税零税率应税服务（国际运输/港澳台运输）免抵退税申报明细表》，并提供下列原始凭证的原件及复印件：

（一）以水路运输、航空运输、公路运输方式的，提供增值税零税率应税服务的载货、载客舱单或其他能够反映收入原始构成的单据凭证。以航空运输方式且国际运输和港澳台运输各航段由多个承运人承运的，还需提供《航空国际运输收入清算账单申报明细表》。

（二）以铁路运输方式的，客运的提供增值税零税率应税服务的国际客运联运票据、铁路合作组织清算函件及《铁路国际客运收入清算函件申报明细表》；货运的提供铁路进款资金清算机构出具的《国际铁路货运进款清算通知单》，启运地的铁路运输企业还应提供国际铁路联运运单、以及 “发站”或“到站（局）”名称包含“境”字的货票；

（三）采用程租、期租、湿租服务方式租赁交通运输工具从事国际运输服务和港澳台运输服务的，还应提供程租、期租、湿租的合同或协议复印件。向境外单位和个人提供期租、湿租服务，按规定由出租方申报退（免）税的，可不提供第（一）项原始凭证。

上述（一）、（二）项原始凭证（不包括《航空国际运输收入清算账单申报明细表》和《铁路国际客运收入清算函件申报明细表》），经主管税务机关批准，增值税零税率应税服务提供者可只提供电子数据，原始凭证留存备查。

（二）航天运输服务。

【 政策解读】

一、航天运输服务应取得哪些资质条件？

提供航天运输服务的，应提供经营范围包括“商业卫星发射服务”的《企业法人营业执照》或其他具有提供商业卫星发射服务资质的证明材料。

二、如何办理国际运输退免税申请。

提供航天运输服务的，需填报《增值税零税率应税服务（航天运输）免抵退税申报明细表》，并提供下列资料及原始凭证的原件及复印件：

（一）签订的提供航天运输服务的合同；

（二）从与之签订航天运输服务合同的单位取得收入的收款凭证；

（三）《提供航天运输服务收讫营业款明细清单》。

（三 ） 向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务 ：

1. 研发服务。

2. 合同能源管理服务。

3. 设计服务。

4. 广播影视节目( ( 作品) ) 的制作和发行服务。

5. 软件服务。

6. 电路设计及测试服务。

7. 信息系统服务。

8. 业务流程管理服务。

9. 离岸服务外包业务。

离岸服务外包业务，包括信息技术外包服务（ITO） 、技术性业务流程外包服务 （BPO） 、技术性知识流程外包服务（KPO） ，其所涉及的具体业务活动，按照《销售服务 、无形资产、不动产注释》相对应的业务活动执行。

10. 转让技术。

【 政策解读】

上述项目源自《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》 （财税〔2013〕106 号）、《财政部 国家税务总局关于影视等出口服务适用增值税零税率政策的通知》（财税〔2015〕118 号）等相关政策规定，增加了“完全在境外消费”的限制条件。

“完全在境外消费”是指：

（一）服务的实际接受方在境外，且与境内的货物和不动产无关。

（二）无形资产完全在境外使用，且与境内的货物和不动产无关。

（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

【 政策主要变化点】

一、新增“完全在境外消费的”的限制条件。

二、授权财政部和国家税务总局规定的其他服务。

（ 四）财政部和国家税务总局规定的其他服务。

二 、境内的单位和个人销售的下列服务和无形资产免征增值税 ，但财政部和国家税务总局规定适用增值税零税率的除外：

（一）下列服务：

1. 工程项目在境外的建筑服务。

【 政策解读】

本条是对原建筑服务出口营业税免税政策的延续。《财政部 国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111 号）第三条规定：对境内单位或者个人在境外提供建筑业劳务暂免征收营业税。

2. 工程项目在境外的工程监理服务。

【 政策解读】

本条是对原工程监理服务出口营业税免税政策的延续。

《财政部 国家税务总局关于外派海员等劳务免征营业税的通知》（财税〔2012〕54 号）第一条第（二）款规定：对境内单位提供的、标的物在境外的建设工程监理劳务，免征营业税。

3. 工程、矿产资源在境外的工程勘察勘探服务。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件 4 第七条第（一）款相关政策规定的平移。

4. 会议展览地点在境外的会议展览服务。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件 4 第七条第（二）款相关政策规定的平移。

5. 存储地点在境外的仓储服务。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件 4 第七条第（三）款相关政策规定的平移。

6. 标的物在境外使用的有形动产租赁服务。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件 4 第七条第（四）款相关政策规定的平移。

7. 在境外提供的广播影视节目( ( 作品) ) 的播映服务。

【 政策解读】

本条是对《财政部 国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2013〕106号）附件 4 第七条第（六）款相关政策规定的平移。

8. 在境外提供的文化体育服务 、教育医疗服务 、旅游服务。

【 政策解读】

一、本条“文化体育服务”免税是对原文化体育服务出口营业税免税政策的延续。

《财政部 国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知》（财税〔2009〕111 号）第三条规定：对境内单位或者个人在境外提供文化体育劳务（除播映外）暂免征收营业税。由于在《销售服务、无形资产、不动产注释》中“播映”已不属于“文化体育服务”的范围，因此不需要再从中剔除。

二、本条“教育医疗服务”“旅游服务”为新增内容。上述两项服务的发生地属于境内还是境外比较容易判定，因此，对其给予出口免税政策，在实际执行中便于操作。

（二）为出口货物提供的邮政服务、收派服务、保险服务。

为出口货物提供的保险服务 ，包括出口货物保险和出口信用保险。

【 政策解读】

为出口货物提供的保险服务的免税政策是对《营业税暂行条例》第八条“境内保险机构为出口货物提供的保险产品”以及《营业税暂行条例实施细则》第二十二条“为出口货物提供的保险产品，包括出口货物保险和出口信用保险”规定的延续。

（三）向境外单位提供的完全在境外消费的下列服务和无形资产：

1. 电信服务。

2. 知识产权服务。

3. 物流辅助服务（仓储服务、收派服务除外） ） 。

4. 鉴证咨询服务。

5. 专业技术服务。

6. 商务辅助服务。

7. 广告投放地在境外的广告服务。

8. 无形资产。

【 政策解读】

上述 1—7 项应税服务的服务发生地不易判定，在确定是否属于出口服务或无形资产的原则上，我们规定了两个须同时具备的条件：一是向境外单位销售；二是完全在境外消费。

【 政策主要变化点】

1.新增专业技术服务、商务辅助服务和销售无形资产。

2.增加了“完全在境外消费”的限制条件。

（四）以无运输工具承运方式提供的国际运输服务。

【 政策解读】

本条款属于新增条款。对向境外单位以无运输工具承运方式提供的国际运输服务给予出口免税政策，主要原因是：《试点过渡政策的规定》第一条第（十八）款规定：纳税人提供的直接或间接国际货物运输代理服务免征增值税。为保持政策平衡，对向境外单位以无运输工具承运方式提供的国际运输服务给与免税政策。

（五）为境外单位之间的货币资金融通及其他金融业务提供的直接收费金融服务 ，且该服务与境内的货物 、无形资产和不动产无关。

【 政策解读】

本条款属于新增条款。举例说明一下，境内某一银行为境内某一集团公司在法国和德国的两家子公司之间相互提供往返法国和德国的旅客提供资金结算服务对新纳入增值税征收范围的金融服务，按跨境服务的原则给予了免税政策。

（六）财政部和国家税务总局规定的其他服务。

三 、按照国家有关规定应取得相关资质的国际运输服务项目，纳税人取得相关资质的，适用增值税零税率政策 ，未取得的，适用增值税免税政策。

境内的单位或个人提供程租服务 ，如果租赁的交通工具用于国际运输服务和港澳台运输服务 ，由出租方按规定申请适用增值税零税率。

境内的单位和个人向境内单位或个人提供期租 、湿租服务 ，如果承租方利用租赁的交通工具向其他单位或个人提供国际运输服务和港澳台运输服务 ， 由承租方适用增值税零税率。境内的单位或个人向境外单位或个人提供期租、湿租服务，由出租方适用增值税零税率。

境内单位和个人以无运输工具承运方式提供的国际运输服务 ，由境内实际承运人适用增值税零税率 ；运输工具承运业务的经营者适用增值税免税政策。

【 政策解读】

一、有关国际运输的相关资质要求，请参考《国家税务总局关于发布<适用增值税零税率应税服务退（免）税管理办法>的公告》（国家税务总局公告[2014]11号）。

二、境内的单位或个人提供程租、期租、湿租服务的零税率或免税政策，是对财税[2013]106 号文件规定的平移。

三、境内单位和个人以无运输工具承运方式提供的国际运输服务，由境内实际承运人为实际提供国际运输服务，因此由境内实际承运人适用增值税零税率；无运输工具承运业务的经营者适用增值税免税政策。

四 、境内的单位和个人提供适用增值税零税率的服务或者无形资产 ，如果属于适用简易计税方法的 ，实行免征增值税办法 。如果属于适用增值税一般计税方法的 ，生产企业实行免抵退税办法 ，外贸企业外购服务或者无形资产出口实行免退税办法，外贸企业直接将服务或自行研发的无形资产出口，视同生产企业连同其出口货物统一实行免抵退税办法。

服务和无形资产的退税率为其按照《试点实施办法》第十五条第 （一） 至 （三）项规定适用的增值税税率 。 实行退 （免） 税办法的服务和无形资产 ， 如果主管税务机关认定出口价格偏高的，有权按照核定的出口价格计算退（免）税，核定的出口价格低于外贸企业购进价格的，低于部分对应的进项税额不予退税，转入成本。

【 政策解读】

本条明确了境内的单位和个人提供适用增值税零税率的服务或者无形资产，在不同情况下，实行免抵退税办法还是免税办法的规定。是对财税[2013]106 号文件规定的平移。

五 、境内的单位和个人销售适用增值税零税率的服务或无形资产的 ，可以放弃适用增值税零税率 ，选择免税或按规定缴纳增值税 。放弃适用增值税零税率后 ，36 个月内不得再申请适用增值税零税率。

【 政策解读】

本条明确了纳税人可以放弃适用零税率的规定。适用零税率在不同情况下，实行免抵退税办法还是免税办法的规定。是对财税[2013]106 号文件规定的平移。

六 、境内的单位和个人销售适用增值税零税率的服务或无形资产 ，按月向主管退税的税务机关申报办理增值税退 （免）税手续 。具体管理办法由国家税务总局商财政部另行制定。

【 政策解读】

有关适用增值税零税率应税服务退（免）税管理办法，请参考《国家税务总局关于发布<适用增值税零税率应税服务退（免）税管理办法>的公告》（国家税务总局公告[2014]11号） 、《国家税务总局关于<适用增值税零税率应税服务退（免）税管理办法>的补充公告 》（国家税务总局公告 2015年第 88 号）。

七、本规定所称完全在境外消费，是指：

（一）服务的实际接受方在境外，且与境内的货物和不动产无关。

（二）无形资产完全在境外使用，且与境内的货物和不动产无关。

（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。

【 政策解读】

完全在境外消费，应按照以下方面掌握：

一、完全在境外消费的服务，是指服务的实际接受方在境外，且与境内的货物和不动产无关。

举例说明：

境内 A 咨询公司与美国 B集团签订法律咨询合同，如果实际是为 B 集团在我国境内的子公司提供的法律咨询，则该咨询服务不属于完全在境外消费的咨询服务。

二、完全在境外消费的无形资产，是指无形资产完全在外使用，且与境内的货物和不动产无关。

举例说明：

境内 C 公司向印度 D 公司转让一项有关高铁轨道铺设的专利技术，用于 D 公司在印度建设的高铁项目，则该专利技术属于完全在境外消费的无形资产。

八 、境内单位和个人发生的与香港 、澳门 、台湾有关的应税行为，除本文另有规定外，参照上述规定执行。

【 政策解读】

本条明确境内单位和个人发生的与香港、澳门、台湾有关的应税行为，适用本规定。即与香港、澳门和台湾之间的应税行为的往来视同跨境应税行为。

九、2016 年 年 4月30 日前签订的合同，符合《财政部国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》 》（财税〔2013〕106 号）附件4 和 《 财政部国家税务总局关于影视等出口服务适用增值税零税率政策的通知》（ 财税〔2015〕118 号）规定的零税率或者免税政策条件的 ， 在合同到期前可以继续享受零税率或者免税政策。

【 政策解读】

本条规定在试点之前签订的合同在合同到期前仍适用老政策的规定。