段文涛 / 文
《国家税务总局关于修订企业所得税2个规范性文件的公告》（国家税务总局公告2016年第88号），将《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》（国税函〔2009〕377号）第一条第（一）项修订为：享受《企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的一项或几项企业所得税优惠政策的企业（不包括仅享受《企业所得税法》第二十六条规定免税收入优惠政策的企业、第二十八条规定的符合条件的小型微利企业。）
也就是说，正式将仅享受“减低税率、减半征收”企业所得税优惠的符合条件的小型微利企业，从不适用核定征收所得税方式的“特定纳税人”序列中剔除，其可以适用核定征收企业所得税的方式。
由于该项规定，是以修改原已发布文件的条款（国税函〔2009〕377号文件第一条第一项）的形式出现，而该原已发布的文件又是对更早发布的文件中某项条款，《国家税务总局关于印发〈企业所得税核定征收办法〉（试行）的通知》（国税发〔2008〕30号）第三条第二款的相关概念（特定纳税人）的明确，再加上，本次修改又是对原文件条款列举事项中除外情形的补充（不包括……小型微利企业），真是宛如山路十八弯。因此，随即在网上出现了“小型微利企业不适用核定征收企业所得税”的误读。
看来，不费点儿时间来看看相关文件条款的来龙去脉，还真难以理解本次88号公告的该条规定。
相关文件条款的变迁
最早的相关文件条款，是规定“特定纳税人”不适用核定征收企业所得税。《国家税务总局关于企业所得税核定征收若干问题的通知》（国税发〔2008〕30号）第三条第二款规定，特殊行业、特殊类型的纳税人和一定规模以上的纳税人不适用本办法。上述特定纳税人由国家税务总局另行明确。
随后的相关文件条款是对“特定纳税人”的列举。国税函〔2009〕377号文件第一条对国税发〔2008〕30号文件第三条第二款所称“特定纳税人”包括的六种企业类型作出了列举，其第（一）项即为“享受《企业所得税法》及其实施条例和国务院规定的一项或几项企业所得税优惠政策的企业（不包括仅享受《企业所得税法》第二十六条规定免税收入优惠政策的企业）”。
该条款包含了两层意思，享受规定的所得税优惠政策的企业，属于不适用于采用核定征收企业所得税的“特定纳税人”；但是，仅享受《企业所得税法》第二十六条规定的免税收入优惠政策的企业，不在“特定纳税人”之列，也就是且仅限于该类企业可以适用核定征收方式。
核定征收企业实际已享受小型微利企业优惠
查账征收与核定征收是企业所得税的两种征收方式。根据《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税〔2009〕69号）第八条规定，企业所得税法第二十八条规定的小型微利企业待遇，应适用于具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业，核定征收方式缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业减低税率，自然也不能享受减半征税的优惠政策。
时至2014年，随着扶持企业发展的税收政策力度的加大，《财政部、国家税务总局关于小型微利企业所得税优惠政策有关问题的通知》（财税〔2014〕34号）和《国家税务总局关于扩大小型微利企业减半征收企业所得税范围有关问题的公告》（国家税务总局公告2014年第23号）废止了《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税〔2009〕69号）第八条中将享受“减低税率、减半征税”优惠政策的适用范围扩大至核定征收的纳税人，即不论是核定征收还是查账征收，均可享受小型微利企业所得税优惠政策。
但是，由于上述国税函〔2009〕377号文件第一条第（一）项规定“享受优惠政策的企业（含小型微利企业，仅享受免税收入优惠的企业除外）不得采取核定征收”的原因，对于享受此项优惠的纳税人适用核定征收方式仍然存在政策障碍。
此次发布的88号公告，对以前发布的与此相关的文件条款即国税函〔2009〕377号文件第一条第（一）项，进行了修订，实际上就是明确了享受小型微利企业“减低税率、减半征税”优惠政策的纳税人，也可以适用核定征收企业所得税的规定。即，小型微利企业既可实行核定征收，也可享受税收优惠政策。
由此，既进一步完善了小型微利企业“减低税率、减半征税”税收优惠政策的系列规定，又彻底消弭了与执行此项税收优惠政策相关的争议。
（发表于中国税务报2017年1月20日B3版）
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